La deducción pendiente por incentivos empresariales de sociedades civiles que adquirieron condición de contribuyente del IS a partir de 1 de enero de 2016 puede compensarse en declaración conjunta del IRPF aplicando el límite del 25% sobre la cuota íntegra conjunta (suma de cuotas estatal y autonómica minorada en otras deducciones específicas del art. 68 LIRPF), siempre que se cumplan los requisitos del IS y la deducción estuviese pendiente a 1 de enero de 2016.
Hechos
La consultante participa en una sociedad civil que con anterioridad a septiembre de 2008 realizó inversiones que dieron derecho a la aplicación de la deducción por inversiones medioambientales, de acuerdo con lo establecía el artículo 39 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y el artículo 68.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En 2015 parte de la citada deducción se encuentra pendiente de compensación.
Cuestión planteada
En el caso de que la consultante presente declaración conjunta con su cónyuge, posibilidad de compensar la deducción pendiente con el límite del 25 por ciento de la cuota íntegra conjunta.
Contestación
En primer lugar, y partiendo de la hipótesis de que la sociedad civil en la que participa la consultante ha adquirido la condición de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades a partir de 1 de enero de 2016, se debe precisar lo dispuesto en el apartado 1 de la disposición transitoria trigésima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio -BOE de 29 de noviembre-, en adelante LIRPF, que establece lo siguiente:
“1. Los contribuyentes de este Impuesto que sean socios de sociedades civiles, a las que hubiese resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas previsto en la Sección 2.ª del Título X de la esta Ley y adquieran la condición de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, podrán seguir aplicando las deducciones en la cuota íntegra previstas en el artículo 68.2 de esta Ley que estuviesen pendientes de aplicación a 1 de enero de 2016 en los términos previstos en el artículo 69 de esta Ley, siempre que se cumplan las condiciones y requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 68.2 de la LIRPF, a los contribuyentes de este Impuesto que ejerzan actividades económicas les serán de aplicación los incentivos y estímulos a la inversión empresarial establecidos o que se establezcan en la normativa del Impuesto sobre Sociedades con igualdad de porcentajes y límites de deducción con determinadas excepciones.
Por su parte el artículo 69.2 de la LIRPF dispone lo siguiente:
“2. Los límites de la deducción a que se refiere el apartado 2 del artículo 68 de esta Ley serán los que establezca la normativa del Impuesto sobre Sociedades para los incentivos y estímulos a la inversión empresarial. Dichos límites se aplicarán sobre la cuota que resulte de minorar la suma de las cuotas íntegras, estatal y autonómica, en el importe total de las deducciones por inversión en empresas de nueva o reciente creación, prevista en el artículo 68.1 de la misma, y por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial, prevista en el artículo 68.5 de esta Ley.”
En relación con la normativa del Impuesto sobre Sociedades, la actualmente vigente Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), establece en su artículo 39 lo siguiente:
1. Las deducciones previstas en el presente capítulo se practicarán una vez realizadas las deducciones y bonificaciones de los Capítulos II y III de este título.
Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos. No obstante, las cantidades correspondientes a la deducción prevista en el artículo 35 de esta Ley podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.
El cómputo de los plazos para la aplicación de las deducciones previstas en este capítulo podrá diferirse hasta el primer ejercicio en que, dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos, en los siguientes casos:
a) En las entidades de nueva creación.
b) En las entidades que saneen pérdidas de ejercicios anteriores mediante la aportación efectiva de nuevos recursos, sin que se considere como tal la aplicación o capitalización de reservas.
El importe de las deducciones previstas en este capítulo a las que se refiere este apartado, aplicadas en el período impositivo, no podrán exceder conjuntamente del 25 por ciento de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones. No obstante, el límite se elevará al 50 por ciento cuando el importe de la deducción prevista en el artículo 35 de esta Ley, que corresponda a gastos e inversiones efectuados en el propio período impositivo, exceda del 10 por ciento de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.
(…)”.
Dado que la deducción pendiente de aplicación por parte de la consultante proviene de un periodo impositivo anterior a 2015, se debe hacer además referencia a lo previsto en el apartado 3 de la disposición transitoria vigésima cuarta de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que establece:
“3. Las deducciones previstas en el Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y en el Capítulo IV del Título VI del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que estuviesen pendientes de aplicar al inicio del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2015, podrán deducirse a partir de dicho período impositivo, con los requisitos previstos en su respectiva normativa de aplicación con anterioridad a esa fecha, en el plazo y con las condiciones establecidos en el artículo 39 de esta Ley. El límite establecido en el referido artículo 39 se aplicará, igualmente, sobre la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, según redacción vigente en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, computándose dicha deducción a efectos del cálculo del citado límite.”
De acuerdo con la información facilitada, la consultante tiene pendiente de compensación una deducción en actividades económicas, la cual puede compensar en 2015 con el límite del 25 por ciento de la cuota que resulte de minorar la suma de las cuotas íntegras, estatal y autonómica, en el importe total de las deducciones por inversión en empresas de nueva o reciente creación, prevista en el artículo 68.1 de la misma, y por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial, prevista en el artículo 68.5 de esta Ley. En relación con dicha cuota, se plantea si en el caso de tributación conjunta, el porcentaje del 25 por ciento se deberá aplicar sobre la cuota íntegra conjunta.
En lo que respecta a las normas aplicables en la tributación conjunta, el artículo 84 de la LIRPF establece lo siguiente:
“1. En la tributación conjunta serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria, con las especialidades que se fijan en los apartados siguientes.
2. Los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar.
No obstante:
1.º Los límites máximos de reducción en la base imponible previstos en los artículos 52, 53 y 54 y en la disposición adicional undécima de esta Ley, serán aplicados individualmente por cada partícipe o mutualista integrado en la unidad familiar.
2.º En cualquiera de las modalidades de unidad familiar, se aplicará, con independencia del número de miembros integrados en la misma, el importe del mínimo previsto en el apartado 1 del artículo 57, incrementado o disminuido en su caso para el cálculo del gravamen autonómico en los términos previstos en el artículo 56.3 de esta Ley.
Para la cuantificación del mínimo a que se refiere el apartado 2 del artículo 57 y el apartado 1 del artículo 60, ambos de esta Ley, se tendrán en cuenta las circunstancias personales de cada uno de los cónyuges integrados en la unidad familiar.
En ningún caso procederá la aplicación de los citados mínimos por los hijos, sin perjuicio de la cuantía que proceda por el mínimo por descendientes y discapacidad.
(…)”.
De acuerdo con lo anteriormente dispuesto, el límite del 25 por ciento se aplicará sobre la cuota que resulte de minorar la suma de las cuotas íntegras, estatal y autonómica, en tributación conjunta, en el importe total de las deducciones por inversión en empresas de nueva o reciente creación, prevista en el artículo 68.1 de la misma, y por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados Patrimonio Mundial, prevista en el artículo 68.5 de esta Ley
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 68, 69 y 84.