Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización, así como las prestaciones de servicios de intermediación realizadas por agentes, subagentes, corredores y otros intermediarios de seguros, gozan de exención del IVA conforme al artículo 20.1.16º LIVA. Para calificar como servicios de mediación exentos es imprescindible que concurran aspectos esenciales de la función mediadora —búsqueda de clientes o puesta en relación con el asegurador—; servicios accesorios o de apoyo administrativo que no integren estas funciones características carecen de la condición de prestaciones de intermediación y, en consecuencia, pueden quedar sujetos al tributo.
Hechos
La consultante, sociedad autorizada para realizar operaciones de seguro, celebra un contrato con otra entidad aseguradora entidad aseguradora mediante el cual esta última cede a la primera la prestación de los servicios derivados de los contratos de asistencia sanitaria y seguro de enfermedad que tiene con sus clientes. En contraprestación a estos servicios, la consultante cobra una comisión de reaseguro, que representa un porcentaje sobre las primas del seguro directo contratado entre la aseguradora y sus clientes.
Los servicios prestados son:
- Coordinar el cuadro médico asumiendo, en nombre propio pero por cuenta ajena, el pago de los honorarios médicos.
- Servicios relativos a orientación médica y segunda opinión médica.
- Negociar en los centros sanitarios la prestación de los servicios sanitarios garantizados.
- Organizar la atención al asegurado.
Asimismo, en el marco de estos contratos presta otros servicios accesorios, como son, entre otos:
- Servicio de información de cuadro médico y urgencias mediante un call center.
- Gestión de la autorización de actos médicos.
- Coordinación de los servicios del cuadro médico.
Cuestión planteada
Exención de tales servicios.
Contestación
1.- El artículo 20, apartado uno, número 16º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que estarán exentas del tributo las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización, así como las prestaciones de servicios relativas a las mismas realizadas por agentes, subagentes, corredores y demás intermediarios de seguros y reaseguros. Dentro de las operaciones de seguro se entenderán comprendidas las modalidades de previsión.
2.- La normativa española reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, contenida en la Ley 37/1992, supone la transposición al derecho interno de las previsiones de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006). En particular, el artículo 20, apartado uno, número 16º, de la Ley del impuesto es la transposición de lo previsto en el artículo 135.1.a) (anterior artículo 13, parte B, letra a) de la Sexta Directiva), que establece lo siguiente:
“Sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones comunitarias, los Estados miembros eximirán, en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones previstas a continuación y de evitar todo posible fraude, evasión o abusos:
a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros.”
3.- Con carácter previo al examen de las cuestiones planteadas por la consultante, es preciso recordar alguno de los pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) sobre la materia, en particular, las sentencias dictadas en los Asuntos C-08/01, de 20 de noviembre de 2003 (Taksatorringen) y C-472/03, de 3 de marzo de 2005, (Andersen).
Como señala el Tribunal en la sentencia Andersen, para poder hablar de servicios de mediación es preciso que se encuentre presente alguno de los aspectos esenciales de la función del mediador como es buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador. En particular, los apartados 34 a 39 de esta sentencia señalan lo siguiente:
“34. A la luz de tales indicaciones, es preciso señalar que, aun cuando contribuyan al contenido esencial de las actividades de una compañía de seguros, los servicios que presta ACMC a UL, que no son operaciones de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva (véase el apartado 22 de la presente sentencia), tampoco constituyen prestaciones características de un agente de seguros.
35. En efecto, dichos servicios presentan algunas particularidades, como la determinación y el pago de las comisiones de los agentes de seguros, el seguimiento de los contactos con tales agentes, la gestión de los aspectos relativos al reaseguro, así como el suministro de información a los agentes de seguros y a la administración tributaria que, evidentemente, no forman parte de las actividades de un agente de seguros.
36. Además, como subrayó la Comisión de las Comunidades Europeas en sus observaciones escritas y como observó el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, algunos aspectos esenciales de la función del agente de seguros, como buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador, no concurren en el presente caso. En efecto, de la resolución de remisión resulta, sin que la demandada lo haya negado, que la intervención de ACMC sólo comienza con la recepción de las solicitudes de seguros que le envían los agentes de seguros por medio de los cuales UL estudia el mercado neerlandés de los seguros de vida.
37. Como la Comisión sostuvo en sus observaciones escritas y en la vista, el contrato de colaboración celebrado entre ACMC y UL debe considerarse una subcontrata, en virtud de la cual ACMC pone a disposición de UL los recursos humanos y administrativos de los que ésta carece y le suministra una serie de servicios de asistencia en las tareas inherentes a sus actividades de asegurador. A este respecto, resulta significativo que, según las precisiones proporcionadas por el órgano jurisdiccional remitente, el personal de UL sólo se corresponda con 2,9ETC, mientras que AIS dedica 17ETC al ejercicio de las actividades de «back office», y que el personal de AIS y el de UL compartan el mismo edificio.
38. Los servicios prestados por ACMC a UL deben considerarse, en consecuencia, una forma de cooperación que consiste en asistir a UL, a cambio de una retribución, en la realización de actividades que normalmente incumben a esta última, sin establecer relaciones contractuales con los asegurados. Tales actividades constituyen un desmembramiento de las actividades de UL y no prestaciones de servicios efectuadas por un agente de seguros (véase, por analogía, la sentencia de 13 de diciembre de 2001, CSC Financial Services, C-235/00, Rec. p.I-10237, apartado40).
39. A la luz de las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión planteada que el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las actividades de «back office», que consisten en prestar servicios, a cambio de una retribución, a una compañía de seguros, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por un corredor o un agente de seguros en el sentido de la citada disposición.”
De acuerdo con esta sentencia, en la delimitación de lo que deban considerarse servicios exentos es necesario excluir el puro y simple “back office”, es decir, la prestación de servicios de apoyo que, por sí mismos, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguros efectuadas por un corredor o agente de seguros en el sentido de la citada disposición.
Antes al contrario, son los servicios que por sí mismos consisten en la aproximación entre las partes para la suscripción de contratos de seguro los que pueden resultar acreedores al beneficio fiscal de la exención.
De otra parte, y por referencia a la norma nacional, resulta evidente de su lectura que la delimitación de las operaciones exentas atiende a consideraciones objetivas, independientes de la condición de las personas o entidades que presten los servicios de mediación o que resulten destinatarias de dichos servicios.
Sobre la base de estas consideraciones se establecerá el tratamiento de las distintas operaciones a las que se refiere el escrito de consulta.
4.- Del escrito de consulta resulta que las operaciones realizadas por la consultante no pueden considerarse como operaciones de seguro, strictu sensu consideradas, ya que la consultante no tiene ninguna relación contractual con los tomadores de seguro puesto que los contratos de seguro han sido firmados por la aseguradora originaria.
Por consiguiente, lo que se trata de dilucidar es si las operaciones controvertidas pueden tener cabida dentro de la exención de los servicios prestados por corredores o agentes de seguros.
A este respecto, y con independencia de si en el desarrollo de su actividad, la entidad consultante mantiene relaciones tanto con la entidad aseguradora como con los tomadores de seguro, como exige la jurisprudencia del TJUE, de la información suministrada se desprende que las actividades de la consultante consisten en asesorar sobre el médico que prestará el servicio sanitario, pagar sus honorarios en nombre propio pero por cuenta de la aseguradora, negociar con los centros sanitarios los acuerdos necesarios para la prestación de los servicios incluidos en las pólizas de los seguros, así como servicios de call center y gestión de la autorización de actos médicos.
Del análisis de tales prestaciones, es preciso concluir que aunque contribuyen a la realización de las actividades propias de una compañía de seguros, los servicios prestados por la consultante no son operaciones de seguro en el sentido previsto por el art. 20.Uno.16º de la Ley 37/1992 y la jurisprudencia del TJUE, y tampoco constituyen prestaciones características de un agente de seguros.
Determinados aspectos esenciales en la función de un agente de seguros como la búsqueda de nuevos clientes o poner a éstos en relación con el asegurador no concurren en el presente caso, puesto que la labor de la consultante comienza una vez firmadas las pólizas de seguro.
En tales condiciones cabe concluir que la prestación de tales servicios por la entidad consultante no tiene la consideración de servicios de seguro.
5. El consultante plantea que para el caso de que dichos servicios no tuvieran la consideración de reaseguro su posible consideración como servicios médicos del artículo 20.Uno.3º de la Ley 37/1992.
Dicho artículo establece la exención para "la asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.
A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Ópticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.
La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas".
Estos artículos han sido objeto de interpretación por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea y por esta Dirección General, respectivamente.
En concreto, el Tribunal, en la sentencia de fecha 10 de septiembre de 2002, asunto C-141/00, Kügler, señala, en su apartado 27, que “para que la asistencia médica esté exenta […]. Basta que se cumplan dos requisitos, a saber, que se trate de asistencia médica y que ésta sea prestada por personas que posean la capacitación profesional exigida”.
Teniendo en cuenta la jurisprudencia anterior, esta Dirección General, en relación con la interpretación que debe darse al artículo 20, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, ha señalado en reiteradas contestaciones a consultas tributarias (por todas, contestación a consulta vinculante con número de referencia V0260-10, de 12 de febrero de 2010) lo siguiente:
“Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:
- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.
- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico" y, además, otros profesionales citados expresamente.”
De acuerdo con lo expuesto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, aunque los citados profesionales que presten dichos servicios actúen por medio de una sociedad o entidad que, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.
Pues bien, en la medida en que la sociedad consultante no tiene la consideración de profesional médico o sanitario, los servicios prestados por la misma consistentes en la coordinación del cuadro médico, la selección de una opinión médica así como la orientación al asegurado, tendrán la consideración de servicios sujetos y no exentos del Impuesto.
6. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-16º