La entidad chipriota sin establecimiento permanente en España estará sujeta a retención en el IRNR por las prestaciones de servicios que realice, siempre que tales servicios resulten utilizados en territorio español conforme al artículo 13.1.b).2º TRLIRNR. La DGT descarta que la mera contratación por una entidad española presuma automáticamente el uso en España; es necesario analizar si la prestación sirve efectivamente a actividades económicas desarrolladas en el territorio español, pudiendo considerarse parcialmente gravada si el servicio solo beneficia parcialmente operaciones españolas. La obligación de retención del 19% nace en la fecha de devengo de la renta no residente.
Hechos
La entidad consultante, residente en España, tiene previsto suscribir un contrato con una entidad residente en Chipre. De acuerdo con lo señalado en el borrador del mismo, la actividad a desarrollar por la entidad consultante consistiría en proporcionar servicios de acceso "premium" a determinados contenidos de video, juegos o información. Estos servicios serían cargados a los propios usuarios, los cuales, en su mayor parte, serán residentes en el extranjero.
El servicio que, por su parte, prestaría la entidad chipriota, es el de generación de tráfico móvil ("clicks") para dichos contenidos, lo cual redundará en un mayor número de usuarios y, por lo tanto, en una mayor facturación para la entidad consultante.
La empresa chipriota no cuenta con establecimiento permanente en España.
Cuestión planteada
Obligación de retener por parte de la entidad consultante sobre las cantidades que satisfaga a la entidad chipriota por sus servicios.
Contestación
: En primer lugar es importante destacar que, según los antecedentes recogidos en el escrito de consulta presentado, la entidad chipriota que prestaría sus servicios a la entidad consultante, no cuenta con un establecimiento permanente en España. Asimismo, la entidad consultante ha proporcionado el borrador del contrato que tiene previsto suscribir con la entidad chipriota en el que se describe la actividad a desarrollar tanto por la propia consultante como por la entidad no residente.
La actividad que realizaría la consultante, según se recoge en citado borrador de contrato, consistiría en proporcionar servicios de acceso “premium” a ciertos contenidos de video, juegos o información. Estos servicios serían cargados a los propios usuarios, los cuales, mayoritariamente, serían residentes en el extranjero.
Sobre la base de la premisa de que la entidad no residente no cuenta con un establecimiento permanente en España, hay que señalar que el artículo 13.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 marzo (BOE del 12), considera rentas obtenidas en territorio español, entre otras, las siguientes:
“b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de establecimiento permanente situado en territorio español, cuando no resulte de aplicación otro párrafo de este artículo, en los siguientes casos:
1º (…)
2º. Cuando se trate de prestaciones de servicios utilizadas en territorio español, en particular las referidas a la realización de estudios, proyectos, asistencia técnica o apoyo a la gestión. Se entenderán utilizadas en territorio español aquellas que sirvan a actividades económicas realizadas en territorio español o se refieran a bienes situados en éste. Cuando tales prestaciones sirvan parcialmente a actividades económicas realizadas en territorio español, se considerarán obtenidas en España sólo por la parte que sirva a la actividad desarrollada en España.
3 (…)”.
De acuerdo con lo dispuesto en este artículo, el sometimiento a tributación en España de los rendimientos derivados de la prestación de servicios por un no residente que no cuente con un establecimiento permanente en territorio español, dependerá de que dichos servicios se entiendan utilizados en España.
En este sentido, sí una entidad española, como es el caso de la consultante, contrata la prestación de un servicio, siempre pretende que sirva a sus intereses sociales, ya que de otra forma podría ponerse en duda, incluso, su deducibilidad. No obstante, no puede tomarse la actividad de la empresa como un todo, pues obligaría a considerar sometidos a tributación en España todos los servicios cuando estos se presten a empresas españolas. Por lo tanto, se debe concretar si el servicio prestado está especialmente dirigido, sirve especialmente, a los fines de una parte de esa actividad y dónde se realiza la misma.
En consecuencia, se trata de determinar si la entidad consultante que contrata con la entidad chipriota el servicio de generación de tráfico móvil para ciertos contenidos, utiliza este servicio para la realización de su actividad en España.
En el supuesto que nos ocupa, la actividad de la entidad consultante consistiría en la prestación de los servicios anteriormente descritos a usuarios mayoritariamente residentes en el extranjero.
Por su parte, el servicio prestado por la entidad chipriota estaría dirigido a la captación de dichos usuarios para la entidad consultante.
Por lo tanto, sí la prestación de servicios realizada por la entidad no residente estuviese relacionada con la prestación, por la entidad consultante, del citado servicio de acceso “premium” para usuarios extranjeros en el extranjero, las rentas derivadas de ese servicio no estarían sujetas a tributación en España. En este supuesto, la entidad consultante no estaría obligada a practicar retención alguna por los pagos que realice a la entidad no residente.
Por el contrario, en el caso de que el servicio de la entidad consultante no se prestase a usuarios extranjeros en el extranjero, las rentas derivadas del servicio realizado por la entidad no residente estarían sujetas a tributación en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. En este caso, la entidad consultante estaría obligada a practicar e ingresar en el Tesoro Público la oportuna retención, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 31 del TRLIRNR.
Por último hay que señalar que la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal (BOE de 30 de noviembre) establece que “tendrán la consideración de paraíso fiscal los países o territorios que se determinen reglamentariamente”. Por su parte, la disposición transitoria segunda de la mencionada Ley señala que “en tanto no se determinen reglamentariamente los países o territorios que tienen la consideración de paraíso fiscal, tendrán dicha consideración los países o territorios previstos en el artículo 1 del Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, por el que se determinan los países o territorios a que se refieren los artículos 2, apartado 3, número 4, de la Ley 17/1991, de 27 de mayo, de Medidas Fiscales Urgentes, y 62 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991”.
La República de Chipre está incluida en la lista del artículo 1 del Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, y por lo tanto, tiene la consideración de paraíso fiscal.
La mencionada disposición adicional primera de la Ley 36/2006, prevé que puedan dejar de “tener la consideración de paraíso fiscal aquellos países o territorios que firmen con España un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria en el que expresamente se establezca que dejan de tener dicha consideración, desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen”.
Hay que señalar que España y Chipre firmaron el 14 de febrero de 2013 un Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio.
En el momento en que dicho Convenio se encuentre en vigor y sus disposiciones resulten de aplicación, Chipre dejará de tener la condición de paraíso fiscal.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Art. 13.1.b.2º y 31 TRLIRNR