La disposición transitoria vigésimo cuarta es aplicable únicamente a sociedades que hayan ostentado la condición de patrimoniales en todos los períodos iniciados desde 1 de enero de 2005 hasta su extinción, cumpliendo además los requisitos temporales de disolución y liquidación dentro de los seis meses siguientes a 1 de enero de 2007. La aplicación del régimen requiere verificar que la entidad cumpla con la definición de sociedad patrimonial conforme al artículo 61.1 del TRLIS (más de la mitad del activo constituido por valores o no afecto a actividades económicas), manteniéndose ininterrumpidamente esa condición.
Hechos
La entidad consultante se constituyó en 2002.
En 2005 compró a una sociedad 69 parcelas urbanas. La entidad consultante efectuó gastos en el acondicionamiento del terreno (limpieza, desbroce y nivelación), trabajos topográficos y de replanteo de las parcelas.
No ha tenido trabajadores ni empleados, ningún local afecto a su actividad, habiéndose dado de alta en el epígrafe 833.2, promoción inmobiliaria de edificaciones.
Su intención era la de acometer las obras de urbanización (alcantarillado, luz, agua, acerado y asfaltado de calles) y, una vez terminadas, repartir las parcelas entre los socios.
No obstante, el ayuntamiento no le ha concedido licencias y pretende anular el proyecto de compensación aprobado en su día. Actualmente se sigue un recurso contencioso-administrativo por tal motivo.
El patrimonio de la entidad está constituido exclusivamente por las 69 parcelas urbanas.
Cuestión planteada
Si le es aplicable la disposición transitoria vigésimo cuarta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VI del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, dedicado al régimen especial de las sociedades patrimoniales, queda derogado, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, por la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Asimismo, en virtud de dicha Ley 35/2006, se añade en el TRLIS una disposición transitoria vigésimo cuarta, referida al régimen fiscal aplicable a la disolución y liquidación de sociedades patrimoniales. Esta disposición transitoria establece en su apartado 1 que:
“1. Podrán acordar su disolución y liquidación, con aplicación del régimen fiscal previsto en esta disposición, las sociedades en las que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que hubieran tenido la consideración de sociedades patrimoniales, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VI del Título VII de esta Ley, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y que la mantengan hasta la fecha de su extinción.
b) Que en los seis primeros meses desde el inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2007 se adopte válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios, según la normativa mercantil, hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.”
Tal y como establece el apartado 1.a), la aplicación del régimen previsto en esta disposición transitoria requiere en primer lugar haber tenido la consideración de sociedad patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el capítulo VI del título VII del TRLIS, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y mantenerla hasta la fecha de extinción.
En lo que se refiere a la consideración de la entidad consultante, cabe indicar que el artículo 61.1 del TRLIS, según redacción vigente en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007, señala que “tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.”
Con respecto a la primera de las circunstancias indicadas, para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a una actividad económica, hay que estar a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, según redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2006, establece:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En el caso planteado, del escrito de consulta no se desprende información para determinar la actividad a que se dedica la entidad consultante, sino tan sólo las actuaciones que ha efectuado en relación con las parcelas adquiridas. Con respecto a las mismas, los datos indicados parecen determinar que las actuaciones de la consultante han estado encaminadas al desarrollo de una actividad de promoción inmobiliaria. En este sentido, la promoción inmobiliaria constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria.
En este caso, la entidad consultante señala en su escrito que ha efectuado gastos en el acondicionamiento del terreno, consistentes en su limpieza, desbroce y nivelación, trabajos topográficos y de replanteo de las parcelas. En consecuencia, hay que entender que la consultante ha procedido al inicio efectivo de las obras, esto es, se han iniciado materialmente las mismas, existiendo, por tanto, no solo una mera intención o voluntad de llevar a cabo la actividad de promoción del solar indicado sino que también se han ejecutado ya las labores previas para el inicio su urbanización. En este sentido, la actividad de promoción inmobiliaria se entiende ya iniciada, y es independiente, de la fase de producción en que se encuentre el terreno, bien sea al final, es decir, cuando hubiera finalizado la urbanización, o bien en una fase intermedia, esto es cuando la misma aún no ha sido terminada.
En definitiva, la entidad ha realizado una actividad económica, la promoción inmobiliaria, por lo que las parcelas indicadas en el escrito de consulta se pueden entender que están afectas a la misma, y puede concluirse que no concurre en ella la primera de las circunstancias indicadas anteriormente.
Por lo tanto, la no concurrencia de la primera condición establecida en el artículo 61.1 del TRLIS impide a la entidad tener la consideración de sociedad patrimonial y, en consecuencia, acogerse al régimen fiscal previsto en la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61 y dt 24ª