La operación de fusión puede acogerse al régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS si cumple simultáneamente: (i) los requisitos formales del artículo 83.1 TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio con disolución sin liquidación, compensación en dinero ≤10%, atribución de valores del capital), (ii) la estructura mercantil conforme al artículo 233.2 TRLSA con aumento de capital correspondiente, y (iii) la condición negativa del artículo 96.2 TRLIS (ausencia de fraude fiscal o evasión tributaria, acreditándose motivos económicos válidos distintos de la obtención de mera ventaja fiscal). La conclusión descarta la aplicación automática del régimen si falta cualquiera de estos requisitos cumulativos, especialmente la acreditación de motivos económicos válidos en la operación.
Hechos
La entidad consultante, dedicada a la actividad de comercio al por mayor de productos de papel y cartón está participada por cuatro personas físicas. Estas mismas personas participan, en la misma proporción, en otra sociedad dedicada a la actividad de fabricación de artículos y envases de papel y cartón. Se plantean llevar a cabo una operación de fusión mediante la absorción de la segunda entidad por parte de la consultante. La operación persigue reestructurar la actividad llevada a cabo por las dos sociedades. La actual estructura produce problemas, al ofrecer las dos entidades productos complementarios, siendo necesaria su comercialización de forma unitaria. Resultará mucho más rentable desarrollar la actividades como un todo por medio de una sola entidad, con una sola plantilla de vendedores, un solo catálogo, una sola flota de viajantes y una única administración. Se logrará un ahorro de costes al simplificarse las obligaciones contables, fiscales y mercantiles así como un mayor control de costes y una gestión más coordinada y racionalizada.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal establecido en el Título VII del Capítulo VIII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En relación con la operación de fusión, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 233.2 texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión, señalando: “Si la fusión hubiese de resultar de la absorción de una o más sociedades por otra anónima ya existente, ésta adquirirá en igual forma los patrimonios de las sociedades absorbidas, que se extinguirán, aumentando, en su caso, el capital social en la cuantía que proceda.”
Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, en especial con el correspondiente aumento de capital social de la consultante, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada, al unificar toda la actividad en sede de una sola entidad, se realiza con la finalidad de conseguir un ahorro de costes al simplificarse las obligaciones contables, fiscales y mercantiles así como un mayor control de costes y una gestión más coordinada y racionalizada. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1 a) y 96-2