La cancelación y traspaso de fondos entre cuentas vivienda constituye una única cuenta a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual. El artículo 56.3 del RIRPF establece que cada contribuyente sólo puede mantener una cuenta vivienda, por lo que las operaciones del 1 de marzo de 2008 (cancelación de la cuenta de 2006 y apertura de una nueva) no generan dos cuentas diferenciadas ni reinician el plazo de materialización. Procede regularización conjunta de la operación como incumplimiento del requisito de destino exclusivo a primera adquisición o rehabilitación, con pérdida de las deducciones practicadas en los ejercicios 2006 y 2007, sin posibilidad de diferenciar entre dos períodos de imputación temporal.
Hechos
El consultante abrió una cuenta vivienda el 22 de diciembre de 2006, practicado la deducción por inversión en vivienda habitual durante los años 2006 y 2007. El 1 de marzo de 2008 la cierra y traspasa la totalidad de su saldo, sin haber dispuesto de cantidad alguna, a un depósito a plazo que constituye en dicha fecha, realizando nuevas aportaciones durante 2008 y 2009 practicando las deducciones correspondientes. A fecha de febrero de 2011 no se ha realizado ninguna disposición de los fondos ni materializado el saldo en inversión en adquisición o rehabilitación de vivienda habitual.
Cuestión planteada
Debiendo proceder a regularizar su situación por pérdida del derecho a las deducciones practicadas al no haber materializado el saldo en plazo, se plantea dos posibilidades:
a) Entendiendo que las cuentas vivienda no son nominativas ello permite, en definitiva, considerar que los movimientos efectuados el 1 de marzo de 2008, de cancelación y traspaso, hacen referencia a dos cuentas vivienda diferenciadas: uno a la cuenta abierta en 2006 que se cancela, perdiendo el derecho a las deducciones practicadas y que, al no haber regularizado en la declaración correspondiente a dicho ejercicio 2008, procede, ahora, presentar declaraciones complementarias por los ejercicios 2006 y 2007; y, el otro, a una nueva cuenta vivienda que abre en ese momento iniciándose así un nuevo plazo de materialización el 1 de marzo de 2008.
b) Considerar la existencia de una sola cuenta vivienda debiendo proceder a una regularización en su conjunto.
Contestación
El artículo 68.1.1º de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, posibilita la deducción por inversión vivienda habitual por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF), establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre estos, dispone:
“1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
(…)
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
4. Las cuentas viviendas deberán identificarse separadamente en la declaración del Impuesto, consignando, al menos, los siguientes datos:
Entidad donde se ha abierto la cuenta.
Sucursal.
Número de la cuenta.”
En cuanto al plazo de cuatro años para materializar el saldo de las cuentas vivienda que hayan sido abiertas dentro de los ejercicios 2004 a 2008, se ha establecido, con carácter extraordinario y temporal, una ampliación del mismo hasta el 31 de diciembre de 2010, mediante el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE del 2 de diciembre), por el que se añade una nueva disposición transitoria décima al Reglamento del Impuesto con el siguiente contenido:
«Disposición transitoria décima. Ampliación del plazo de cuentas vivienda.
1. Los saldos de las cuentas vivienda a que se refiere el artículo 56 de este Reglamento, existentes al vencimiento del plazo de cuatro años desde su apertura y que por la finalización del citado plazo debieran destinarse a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente en el período comprendido entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010, podrán destinarse a dicha finalidad hasta el día 31 de diciembre de 2010 sin que ello implique la pérdida del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual.
(…).»
Los requisitos exigidos por el artículo 56 han de entenderse de forma estricta. La inversión en plazo, para consolidar las deducciones practicadas por las cantidades depositadas en una cuenta vivienda, comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de dicha cuenta (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición o construcción de la vivienda que vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente o rehabilitación de vivienda habitual dentro del plazo permitido desde su apertura, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo. Todo saldo de la cuenta vivienda destinado a otro fines o materializado fuera de plazo, originará la pérdida a las deducciones practicadas.
La simple transferencia de los fondos de una cuenta vivienda a otra del mismo tipo, manteniendo como tal solo la nueva, no se entiende como disposición de cantidades para fines diferentes, por lo que con ello no se perdería el derecho a las deducciones practicadas. No obstante, resaltar que el plazo de cuatro años para invertir el saldo de una cuenta vivienda en la adquisición o rehabilitación comenzará en la fecha de apertura de la cuenta vivienda inicial.
El plazo de materialización es improrrogable, ya que la regulación normativa de la cuenta vivienda no admite posibilidad alguna de ampliación, como tampoco posibilita el exonerar del reintegro de las cantidades deducidas cuando se incumple el requisito de materialización.
En cualquiera de los casos de pérdida del derecho a la deducción el contribuyente deberá proceder a regularizar su situación tributaria, según lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. La norma del Impuesto no contempla ninguna circunstancia que exima al contribuyente del pago de intereses. Igualmente, cuando entienda que no llegará a materializar el saldo dentro del plazo reglamentario permitido podrá proceder a regularizar su situación tributaria.
Como consecuencia de regularizar su situación tributaria, mediante la devolución de la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas, podrá iniciar de nuevo la práctica de la deducción a partir del ejercicio siguiente al último que haya sido objeto de regularización, por las cantidades que, a partir de dicho ejercicio, deposite en una nueva cuenta vivienda abierta al efecto, iniciándose así, nuevamente, el plazo de materialización de su saldo.
En el presente caso, para entender que se trataban de dos cuentas vivienda distintas, contratadas sucesivamente, en la medida en que el saldo de la cuenta cancelada el 1 de marzo de 2008 se destinó a fines diferentes a los permitidos, resulta necesario haber regularizado conforme dispone el artículo 59 del RIRPF (en concreto, en la declaración del IRPF del ejercicio 2007 devolviendo la deducción practicada por el ejercicio 2006).
Al no haber efectuado la citada regularización, debe entenderse que nos encontramos ante una única cuenta vivienda. De acuerdo con ello, el consultante habría tenido de plazo para materializar el saldo de su cuenta vivienda abierta el 22 de diciembre de 2006 hasta el 31 de diciembre de 2010, teniendo derecho a practicar la deducción por los depósitos efectuados en la misma hasta el 22 de diciembre de 2010. Por tanto, al no haber destinado el saldo en plazo para los fines reglados pierde el derecho a la totalidad de las deducciones practicadas, debiendo proceder a su devolución conforme dispone el artículo 59 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 68-1-.1º; RD 439/2007, Art. 56