La transmisión de los derechos derivados de los contratos privados de compraventa de inmuebles (participación del 50% en el chalé y piso) genera ganancias patrimoniales cuantificadas por la diferencia entre el valor de adquisición (entregas a cuenta) y el de transmisión (importes del convenio regulador, si alcanzan valor de mercado). La imputación temporal depende del período entre adquisición y transmisión: inferior a un año integra en la parte general; superior a un año en la parte especial. La pensión compensatoria, aunque formalmente se sustituye por entrega única de capital (vehículo usado), mantiene su calificación como rendimiento del trabajo conforme al artículo 16.2.f) LIRPF, sin perjuicio de la valoración específica del bien entregado.
Hechos
Con fecha 18 de agosto de 2005, la consultante firma con su cónyuge el convenio regulador de divorcio en el que se acuerda la liquidación del régimen de separación de bienes, con las correspondientes adjudicaciones a cada uno de ellos, y se fija una pensión compensatoria a su favor con las siguientes prestaciones: vehículo que era propiedad exclusiva del marido, seguro obligatorio del vehículo hasta 5 de agosto de 2006, seguro de asistencia sanitaria hasta 31 de diciembre de 2005, 12.000 euros -incrementados con un interés anual del 2 por 100- a entregar el 30 de junio de 2010.
Entre los bienes que se adjudican al cónyuge figuran dos contratos privados de compraventa, uno de un chalé (bien común) y otro de un piso (bien privativo de la consultante), ambos con cantidades entregadas a cuenta.
Cuestión planteada
- Valoración de la ganancia patrimonial correspondiente a la transmisión de los contratos privados de los inmuebles.
- Tributación de la pensión compensatoria.
Contestación
En el convenio regulador suscrito por la consultante y su cónyuge constan como bienes comunes el contrato del chalé (formalizado el 28 de abril de 2005 con la entrega a cuenta en esa fecha de 6.960,35 euros) y un dinero depositado en cuentas corrientes, dinero que se reparte por mitad en el convenio. Por tanto, la transmisión de los derechos que conlleva el contrato de compraventa del chalé se concreta en la participación de la consultante (50 por 100).
Las rentas generadas a la transmitente por la cesión de los derechos de compra del chalé y del piso en construcción se califican, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como ganancias patrimoniales, a tenor de lo dispuesto en el artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor. El importe de estas ganancias patrimoniales vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición (las entregas a cuenta) y de transmisión (los importes fijados en el convenio regulador, siempre que no sean inferiores al normal de mercado) de los derechos, en la forma prevista en los artículos 32 y 33 de la misma Ley.
Las ganancias patrimoniales así determinada se integrará en la base imponible en función del tiempo transcurrido entre las fechas de adquisición y de transmisión.
Si el tiempo transcurrido entre la adquisición y la transmisión es igual o inferior a un año, la ganancia patrimonial se integrará en la parte general de la renta del período impositivo en la forma prevista en el artículo 39 de la Ley del Impuesto.
Si ese período de tiempo es superior a un año, la ganancia patrimonial se integrará en la parte especial de la renta del período impositivo en la forma prevista en el artículo 40 de la citada Ley.
Por lo que respecta a la tributación de la pensión compensatoria, su calificación viene dada por el artículo 16.2 de la Ley del Impuesto que en su párrafo f) considera como rendimientos del trabajo “las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge”. Ahora bien, en el presente caso la pensión compensatoria no comporta la entrega con carácter periódico de una cantidad de dinero, sino que se sustituye —cabe entender que en aplicación del artículo 99 del Código Civil, que admite la sustitución de la pensión por la entrega de un capital en bienes o en dinero— por la entrega inicial (una vez ratificado judicialmente el convenio) de un vehículo usado, satisfaciendo el seguro obligatorio hasta 5 de agosto de 2006 y el pago del seguro médico hasta 31 de diciembre de 2005 y una posterior entrega el 30 de junio de 2010 de un capital en dinero. Esta especial configuración de la pensión compensatoria comporta la siguiente tributación como rendimientos del trabajo:
1º. Conforme al artículo 14.1.a) de la Ley del Impuesto, la imputación temporal de las prestaciones en que consiste la pensión compensatoria se realizará a los períodos impositivos en que sean exigibles por la consultante, es decir: al de ratificación judicial del convenio las prestaciones correspondientes a la entrega inicial y al período impositivo 2010 la prestación del capital dinerario en él exigible.
2º. Las prestaciones en especie (vehículo usado y seguros) se valorarán de acuerdo con la regla general de valoración de rentas en especie: valor normal en el mercado (artículo 47.1 de la Ley del Impuesto).
3º. Al tratarse de un supuesto en el que la pensión compensatoria periódica se sustituye por dos entregas a realizar en dos períodos impositivos no resulta aplicable a ninguna de ellas la reducción del 40 por 100 que el artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos íntegros del trabajo con período de generación superior a dos o calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo: las prestaciones no están vinculadas con la existencia de un período de generación y la posibilidad de considerarlas incluidas como rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo queda enervada por la exigencia reglamentaria (artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Rea Decreto 1775/2004, de 30 de julio, BOE del día 4 de agosto) de imputarse en un único período impositivo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 31