La entrega obligatoria del subsuelo con restos arqueológicos al Ayuntamiento constituye operación asimilada a entrega de bienes (art. 9.1.b LIVA) por transmisión sin contraprestación del poder de disposición sobre bien corporal del patrimonio empresarial. La sujeción al IVA se produce mediante integración de la operación en autoconsumo de bienes, aplicándose tipo impositivo según naturaleza y destino del bien, sin aplicación de exención alguna por tratarse de obligación administrativa que genera hecho imponible equiparado a acto de disposición oneroso.
Hechos
La entidad consultante es una promotora inmobiliaria que adquirió un inmueble para realizar una nueva promoción de locales y viviendas. Cuando se realizaron los primeros trabajos en el solar aparecieron restos arqueológicos, por lo que el Ayuntamiento obligó a la consultante a cederle el subsuelo con los restos arqueológicos y accesos al mismo sin retribución alguna.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la entrega obligatoria al Ayuntamiento del subsuelo con sus restos arqueológicos.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El artículo 8 de la Ley 37/1992 establece el concepto de entrega de bienes como sigue:
“Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.
Dos. También se considerarán entregas de bienes:
(…)
3º. Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa”.
(…)”.
Según este precepto, la entrega del subsuelo donde se encuentran los yacimientos arqueológicos por la consultante al Ayuntamiento es una entrega de bienes a efectos del impuesto.
Las letras b y d) del apartado uno del artículo 5 de la misma Ley establece que “a los efectos de esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.
(…)
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente”.
Por su parte, el apartado dos de este artículo 5 establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos”.
Hay que concluir que la entidad consultante tiene la condición de empresario o profesional a efectos del impuesto.
Por tanto, la operación objeto de consulta consiste en una entrega de bienes realizada por un empresario o profesional a título gratuito.
2.- El artículo 9 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:
1º. El autoconsumo de bienes.
A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de -bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:
(…)
b) La transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.
(…)”.
En el caso planteado en la consulta, la entidad consultante transmite al Ayuntamiento el subsuelo de un solar sin contraprestación a cambio por parte de dicho Ayuntamiento. Se trata del supuesto b) recogido en el artículo 9.1º que se ha reproducido, es decir, una entrega de bienes a título gratuito pero que, a efectos del impuesto, se considera asimilada a las entregas onerosas, de modo que se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Teniendo en cuenta que en el artículo 20.Uno de la Ley 37/1992, en el que se regulan las exenciones en operaciones interiores, no se recoge ningún supuesto aplicable al presente caso, hay que concluir que la entrega del subsuelo al Ayuntamiento sin contraprestación es una operación sujeta al impuesto y no exenta. Esto implica que la entidad consultante deberá repercutir al Ayuntamiento el impuesto con motivo de la mencionada entrega de bienes.
3.- En lo que respecta a la base imponible, cuando se trata de operaciones a título gratuito sujetas al impuesto, el artículo 79, apartado tres, dispone al efecto lo siguiente:
“Tres. En los supuestos de autoconsumo y de transferencia de bienes, comprendidos en el artículo 9, números 1º y 3º de esta Ley, serán de aplicación las siguientes reglas para la determinación de la base imponible:
1ª. Si los bienes fuesen entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin haber sido sometidos a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación por el propio sujeto pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese fijado en la operación por la que se adquirieron dichos bienes.
Tratándose de bienes importados, la base imponible será la que hubiera prevalecido para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.
2ª. Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados con la misma finalidad.
3ª. No obstante, si el valor de los bienes entregados hubiese experimentado alteraciones como consecuencia de su utilización, deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización o cualquier otra causa, se considerará como base imponible el valor de los bienes en el momento en que se efectúe la en-trega”.
En el caso planteado en la consulta se entrega el subsuelo de un solar, con sus correspondientes accesos, así como los restos arqueológicos que contiene. La determinación de la base imponible supone que habrá que realizar una valoración del subsuelo con los restos arqueológicos que en él se encuentran. A ello habrá que añadir el coste de los accesos que la entidad consultante haya construido.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-uno, 9-1º-b) y 79-tres