La ejecución de obras de albañilería con entrega de materiales está sujeta al tipo general del 21% (o 18% según fecha). El tipo reducido del 7-8% solo aplica si concurren dos condiciones acumulativas: (i) contrato directo promotor-contratista para construcción/rehabilitación de edificaciones con destino principal residencial (≥50% superficie), y (ii) calificación como obra de rehabilitación conforme art. 20.1.22º LIVA (reconstrucción con >50% coste en elementos estructurales/fachadas/cubiertas, y coste total >25% del precio de adquisición o valor de mercado del inmueble). La consulta descarta que las obras descritas reúnan los criterios de rehabilitación, por lo que resulta de aplicación el tipo general.
Hechos
El consultante es una comunidad de propietarios de un edificios de viviendas que ha encargado una pequeña reparación de albañilería (suministro y colocación de una arqueta decantadora).
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la ejecución de obras de albañilería con entrega de materiales, y si son asimilables a obras de rehabilitación.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/l992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento (18 por ciento desde el 1 de julio de 2010), salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno.3.número 1º de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento (8 por ciento desde el 1 de julio de 2010) a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización".
Por su parte, el artículo 20, apartado uno, número 22º, letra B), de la misma Ley, en su redacción a partir del 14 de abril de 2010, fecha de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas de impulso para la recuperación económica y el empleo (BOE del 13), dispone que a los efectos de esta Ley, las obras de rehabilitación de edificaciones son las que reúnan los siguientes requisitos:
“1.º Que su objeto principal sea la reconstrucción de las mismas, entendiéndose cumplido este requisito cuando más del 50 por ciento del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.
2.º Que el coste total de las obras a que se refiera el proyecto exceda del 25 por ciento del precio de adquisición de la edificación si se hubiese efectuado aquélla durante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la edificación o parte de la misma en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la edificación la parte proporcional correspondiente al suelo”.
Resulta evidente, a la vista de la consulta, que la obra aludida, por su importe y características, no puede calificarse como obra de rehabilitación del edificio de viviendas de la comunidad consultante.
2.- Cuando un proyecto de obras no pueda calificarse como de rehabilitación de acuerdo con los criterios señalados en el apartado anterior de la presente contestación, debe tomarse en consideración lo dispuesto por el artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/1992, asimismo según su redacción vigente desde del 14 de abril de 2010, fecha de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010.
Dicho precepto establece que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
“a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 por ciento de la base imponible de la operación.”
Esta Dirección General estima que, a efectos de lo dispuesto en el artículo 91.uno.2.15º de la Ley 37/1992, deben considerarse “materiales aportados” por el empresario o profesional que ejecuta las obras de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, todos aquellos bienes corporales que, en ejecución de dichas obras, queden incorporados materialmente al edificio, directamente o previa su transformación. Además el coste de dichos materiales no debe exceder del 33 por ciento de la base imponible de la operación. Si supera dicho importe no se aplicará el tipo del 7 por 100.
3.- No obstante, como hemos señalado, el artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/1992, según su redacción actual, entró en vigor el 14 de abril de 2010, por lo que la obra objeto de consulta, que presenta factura anterior a esta fecha, debe regirse por la anterior redacción de dicho artículo, que señalaba que se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento a las ejecuciones de obras de albañilería realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 20 por ciento de la base imponible de la operación.
Por tanto, en el caso consultado, sólo se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento previsto en el artículo 91.uno.2.15º de la Ley 37/1992 a aquellas ejecuciones de obra de albañilería que tengan por destinatario a quien utiliza la vivienda para su uso particular o a una comunidad de propietarios de viviendas, cuando el coste de los materiales aportados no exceda del 20 por ciento de la base imponible de la operación.
En el caso de la operación objeto de consulta, en la que se aportan materiales cuyo coste parece, en principio, que supera el límite señalado, el tipo impositivo aplicable será del 16 por ciento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90, 91-uno-3-1º, 20-uno-22º, 91-uno-2-15º-