La operación de escisión total proporcional de una Sociedad Europea o Cooperativa Europea cumple los requisitos del artículo 83 TRLIS para acogerse al régimen especial del capítulo VIII, título VII TRLIS, siempre que se ejecute conforme a la Ley 3/2009 y la atribución de valores a los socios respete la proporción participativa en la entidad escindida, dispensándose así del requisito de que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad. La efectiva aplicación del régimen especial requiere análisis adicional del artículo 96.2 TRLIS sobre condiciones de acceso.
Hechos
La sociedad consultante plantea la posibilidad de realizar una operación de escisión total, previa disolución sin liquidación, mediante la división de todo su patrimonio en dos partes y traspaso en bloque a dos sociedades de nueva creación. El patrimonio a escindir está compuesto, de una parte, por acciones y participaciones en sociedades asociadas, más una cartera de inversiones financieras con participaciones en sociedades cotizadas siempre inferiores al 1% y los saldos en cuentas de valores asociadas a la cartera de inversiones financieras; de otra parte, por inmuebles afectos a la actividad de arrendamiento, la cual se ejerce con personal asalariado a jornada completa y local exclusivamente afecto, más el resto del inmovilizado, créditos y deudas procedentes de la adquisición y transmisión de inmuebles y saldos de tesorería.
La escisión se realizará de forma proporcional, de forma que los accionistas de la sociedad escindida (la madre con el 80% y cuatro hijos con el 5% cada uno) reciban participaciones en cada una de las sociedades beneficiarias en la misma proporción cuantitativa y cualitativa que tenían.
La finalidad de la escisión es reorganizar la estructura económica de la sociedad, desligando la actividad de arrendamiento de la actividad de inversión mobiliaria y, de esta forma, optimizar la gestión y funcionamiento de las sociedades y separar riesgos.
Cuestión planteada
Si la operación descrita es susceptible de acogerse al régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, establecido en el capítulo VIII, del título VII, del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En relación con la operación planteada, consistente en la escisión total, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, los artículos 69 y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
Puesto que, tal y como se desprende del escrito de consulta, la operación descrita es una operación de escisión total proporcional no será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad, por lo que a la operación de escisión total proyectada podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el supuesto concreto planteado se indica que la operación de escisión total proyectada se llevaría a cabo con la finalidad de reorganizar la estructura económica de la sociedad, desligando la actividad de arrendamiento de la actividad de inversión mobiliaria y, de esta forma, optimizar la gestión y funcionamiento de las sociedades y separar riesgos.
Dichos motivos pueden considerarse como económicamente válidos, a los efectos del cumplimiento de lo previsto en el apartado 2 del artículo 96 del TRLIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
L 3/2009 arts 69, 73 y ss
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 83-2, 96-2