Los trabajos de tratamiento de la madera en viviendas califican como ejecución de obra de renovación y reparación, aplicándose el tipo del 7% (art. 91.1.2.15º LIVA) siempre que concurran cumulativamente: destinatario persona física no empresario o comunidad de propietarios, vivienda de uso particular, construcción anterior mínimo dos años, y aportación de materiales por el ejecutor no superior al 33% de la base. Con vigencia desde 14.04.2010; anteriormente regía el régimen de obra de albañilería con requisitos análogos. El tipo general del 18% (16% hasta 30.06.2010) se aplica en defecto de estos condicionantes.
Hechos
La consultante ha promovido la construcción de una vivienda que destina a vivienda habitual, construida durante los años 2006 a 2009, y en la que se incluía una partida para tratamiento de madera antigua contra xilófagos. En 2009, la empresa constructora ha tenido que repetir dicho tratamiento por no ser eficaz el anterior.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la ejecución del nuevo tratamiento de la madera.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/l992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento (18 por ciento desde el 1 de julio de 2010), salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/1992, según su redacción vigente desde del 14 de abril de 2010, fecha de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010 de 9 de abril, de medidas de impulso para la recuperación económica y el empleo (BOE del 13), dispone que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
“a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 por ciento de la base imponible de la operación.”
2.- No obstante, como hemos señalado, el artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/1992, según su redacción actual, entró en vigor el 14 de abril de 2010, por lo que en caso de que la ejecución de la obra objeto de consulta se haya realizado anteriormente a esta fecha, debe regirse por la anterior redacción de dicho artículo, que señalaba que se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento a las ejecuciones de obras de albañilería realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 20 por ciento de la base imponible de la operación.
3.- Por otra parte, en el texto de la consulta, la consultante manifiesta que la construcción de su vivienda tuvo lugar durante los años 2006 a 2009, repitiendo el tratamiento objeto de consulta en el año 2009, sin aportar otras precisiones.
El artículo 91, apartado uno.3.número 1º de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento (8 por ciento desde el 1 de julio de 2010) a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización".
Resulta fundamental, a estos efectos, establecer criterios para determinar cuándo se considera que la construcción se encuentra terminada. Es criterio repetido de este Centro Directivo que se considera terminada una edificación cuando es objetivamente apta para un uso concreto (en este caso, vivienda), sin necesidad de que el adquirente realice obra adicional alguna.
Dada la escasa precisión que sobre este punto se aporta en la consulta, cabe entender que, en principio, dicho tratamiento antixilófagos se ha efectuado cuando la vivienda, según el criterio anterior, se hallaba terminada.
4.- Según lo anteriormente señalado, las obras de reparación efectuadas en una vivienda ya terminada, solo tributarán al tipo impositivo del 7 por ciento en el caso de que sean obras de albañilería y cumplan el resto de las condiciones señaladas en el artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/1992, o bien que sean obras de renovación o reparación, según el concepto señalado en el Real Decreto-ley 6/2010 de 9 de abril, y se hayan ejecutado después de la entrada en vigor del mismo.
Así pues, no procede la aplicación del tipo reducido del 7 por ciento a la ejecución de obra de tratamiento de vigas de madera, objeto de consulta, por no tener la condición de obra de albañilería, salvo en el caso de dicha ejecución de obra se hubiera ejecutado o finalizado después de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, antes trascrito, en cuyo caso, cumpliendo las condiciones señaladas en el mismo, dicha obra tendría la consideración obra de renovación y reparación.
Por tanto, las obras objeto de consulta, efectuadas en la vivienda terminada, y realizadas antes de la entrada en vigor del señalado Real Decreto-ley 6/2010, tributarán al tipo impositivo del 16 por ciento.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90, 91-uno-2-15º, 91-uno-3-1º-