Los cargos que la matriz suiza imputa a la filial española son deducibles en IS solo si se correlacionan exclusivamente con ingresos de la filial derivados del trabajo del directivo en España; si responden a servicios prestados a la matriz o a acuerdos paralelos entre el trabajador y la matriz, carecen de correlación con ingresos de la consultante y resultan no deducibles conforme al art. 14.1.e) TRLIS. Respecto al IRNR, los pagos cargados por la matriz suiza a la filial constituyen rentas de trabajo obtenidas en territorio español, formando parte de la base de retención aplicable al trabajador no residente.
Hechos
La consultante ha contratado a un directivo procedente de su matriz suiza para trabajar en España bajo una relación laboral de alta dirección. Dicho directivo ha optado por el Régimen Especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes previsto en el artículo 93 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, por considerar que cumple todos los requisitos legales y reglamentarios. El directivo, en virtud de un convenio firmado con la empresa matriz en Suiza en calidad de trabajador expatriado, recibe salarios de dicha entidad matriz, continúa cotizando a la Seguridad Social Suiza y beneficiándose de las aportaciones que como promotor realiza la entidad establecida en Suiza a planes de pensiones para sus empleados. La matriz tiene intención de pasar a la filial española los cargos anteriores.
Cuestión planteada
1. Deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los cargos que la matriz efectúe por los conceptos indicados.
2. ¿Pueden considerarse rentas obtenidas en territorio español a efectos de formar parte de la base de retención a practicar al trabajador por el IRNR los pagos realizados por la matriz suiza cargados mensualmente a la filial española?
Contestación
1. El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece: “3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
En relación con la deducibilidad de los gastos a efectos fiscales, el artículo 14.1.e) del TRLIS, dispone: “1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:…/..
e) Los donativos y liberalidades
No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.”
Por tanto, una de las condiciones de deducibilidad de los gastos a efectos fiscales es que éstos se hallen correlacionados con los ingresos; de modo que si no existe esa correlación los gastos no son fiscalmente deducibles.
En el caso planteado en la consulta, los cargos realizados por la matriz suiza a la consultante deben estar correlacionados con los ingresos de esta última. En definitiva, su deducibilidad depende de que dichos gastos tengan como causa exclusiva el trabajo realizado España para la consultante por el directivo.
En consecuencia, si los cargos que la matriz efectúa a la consultante por los conceptos indicados se derivan de la relación laboral entre el trabajador y la filial española por su trabajo realizado en España en beneficio exclusivo de la consultante, serán deducibles como gasto para determinar la base imponible por el Impuesto sobre Sociedades. Si los cargos que efectúa la matriz a la consultante tienen como causa otros servicios prestados por esa persona a la matriz suiza o un convenio firmado entre esa persona y la matriz suiza al margen del contrato de trabajo suscrito entre la consultante y ese directivo, no serán fiscalmente deducibles al no hallarse correlacionados con los ingresos de la consultante, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14.1.e) del TRLIS antes trascrito.
2. El artículo 13.1.c) 1º del texto refundido del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo de 2004), en adelante TRLIRNR establece que:
“1.Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
(……..)
c) Los rendimientos del trabajo:
1.º Cuando deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.
(…….)”.
Por lo que respecta a la base imponible de conformidad con el artículo 24 será:
“1. Con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las reducciones.”
En virtud de lo anterior, la totalidad de las retribuciones percibidas por el directivo por su actividad desarrollada en territorio español están sujetas a tributación en España y sometidas a retención de conformidad con el 31 del TRLIRNR.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRIRNR RD leg. 5/2004, de 5 de marzo. Artículo 13.
TRLIS RD Leg. 4/2004, de 5 de marzo. Artículo 10.3.