En supuestos de titularidad de cuentas vivienda por contribuyentes residentes en territorio de régimen foral, resulta aplicable el plazo de inversión establecido por la normativa estatal (Art. 68 LIRPF), no la normativa foral autonómica. El incumplimiento del plazo estatal para afectar las cantidades depositadas a la adquisición de vivienda habitual genera pérdida de la deducción del 7,5% practicada en períodos anteriores y reintegro de las cantidades deducidas, con los correspondientes intereses de demora y, en su caso, sanciones por infracción tributaria.
Hechos
En el año 2006, el consultante y su esposa con residencia habitual en Pamplona, abrieron una cuenta bancaria para la futura adquisición de primera vivienda habitual. En agosto de 2011, por motivos laborales, deberán trasladar su residencia habitual a Mérida, sin haber materializado el saldo de la cuenta vivienda referida en la adquisición o rehabilitación de una vivienda habitual.
A efectos de mantener las deducciones fiscales practicadas por las cantidades depositadas en una cuenta vivienda, la normativa estatal establece la necesidad de destinar el saldo de dicha cuenta, en un plazo de cuatro años desde su apertura, a la primera adquisición o rehabilitación de vivienda habitual sin disponer de las cantidades depositadas para fin distinto, habiéndose ampliado dicho plazo hasta el 31 de diciembre de 2010 en los casos en que la finalización del plazo de cuatro años se hubiera producido entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010.
La normativa de la Comunidad Foral de Navarra eleva el plazo a diez años para las cantidades depositadas en cuentas vivienda cuya apertura se hubiera producido a partir del 1 de enero de 2000.
Cuestión planteada
Si el plazo para invertir el saldo de la cuenta vivienda en la adquisición de la vivienda habitual que resulta aplicable al consultante y a su esposa es el que regula la normativa estatal o el que regula la normativa foral.
En caso de resultar aplicable la normativa estatal, determinar las consecuencias fiscales que se derivan para el consultante y su esposa.
Contestación
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en 2011, año en que es presentada la consulta, siendo su contenido, en los extremos que afecta a ésta, el mismo que el existente en la normativa estatal vigente al tiempo de abrir la cuenta vivienda.
El punto 1º del apartado 1 del artículo 68 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, establece que:
“Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 24.107,20 euros anuales podrán deducirse el 7,5 por ciento de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. A estos efectos, la rehabilitación deberá cumplir las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
La base de la deducción estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento.
También los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 24.107,20 euros anuales podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establezcan reglamentariamente, y siempre que se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual. En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente cuya base imponible sea inferior a 24.107,20 euros anuales podrá seguir practicando esta deducción, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden.
La base máxima de esta deducción será de:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 17.707,20 euros anuales: 9.040 euros anuales,
b) cuando la base imponible esté comprendida entre 17.707,20 y 24.107,20 euros anuales: 9.040 euros menos el resultado de multiplicar por 1,4125 la diferencia entre la base imponible y 17.707,20 euros anuales”.
El artículo 56 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31) -en adelante RIRPF- dispone que:
“1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
4. Las cuentas viviendas deberán identificarse separadamente en la declaración del Impuesto, consignando, al menos, los siguientes datos:
Entidad donde se ha abierto la cuenta.
Sucursal.
Número de la cuenta”.
Adicionalmente, cabe recordar que el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE de 2 de diciembre), introdujo una disposición transitoria décima en el RIRPF de manera que se ampliaba hasta el 31 de diciembre de 2010 el plazo para materializar los saldos de las cuentas vivienda existentes al vencimiento del plazo de cuatro años desde su apertura, siempre que la finalización del plazo de cuatro años se produjese entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010.
Por su parte, el artículo 4 de la LIRPF determina el ámbito de aplicación del Impuesto en los siguientes términos:
“1. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se aplicará en todo el territorio español.
2. Lo dispuesto en el apartado anterior se entenderá sin perjuicio de los regímenes tributarios forales de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.
3. En Canarias, Ceuta y Melilla se tendrán en cuenta las especialidades previstas en su normativa específica y en esta Ley”.
En desarrollo del artículo 62.1.a) del Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la Comunidad Foral de Navarra (BON del día 30), el artículo 53 del Decreto Foral 174/1999, de 24 de mayo, de la Comunidad Foral de Navarra, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BON de 6 de agosto de 1999), establece que:
“1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del sujeto pasivo las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del sujeto pasivo.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el sujeto pasivo disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Por las cantidades depositadas que, en el plazo de diez años, contados desde la finalización del período impositivo en que fue abierta la cuenta, no se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
3. Cada sujeto pasivo sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
4. El documento acreditativo de la cuenta vivienda deberá consignar, al menos, los siguientes datos:
Titular de la cuenta.
Entidad donde se ha abierto la misma y fecha de apertura.
Número de la cuenta.
Resumen de los movimientos habidos durante el año.
Saldo a fin de año.”
De los anteriores preceptos transcritos y considerando que el consultante y su esposa tienen su residencia habitual en Pamplona durante los ejercicios 2006 a 2011 inclusive, se concluye lo siguiente:
- Respecto de las deducciones por inversión en vivienda practicadas y que se practiquen durante los ejercicios 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011 en los que el consultante manifiesta que tanto él como su esposa tienen su residencia habitual en Pamplona, será la autoridad competente de la Comunidad Foral de Navarra la que deberá determinar si el consultante y su esposa cumplieron con los requisitos reglamentarios anteriormente expuestos y si el traslado de la residencia habitual del contribuyente y de su esposa a Mérida genera o no una modificación en el régimen fiscal de la deducción relativa al plazo máximo de materialización del saldo de una cuenta vivienda, siendo la autoridad correspondiente de la Comunidad Foral de Navarra igualmente competente para determinar si, en su caso, se produce una pérdida o no de tal beneficio.
- Posteriormente y como consecuencia del cambio de residencia habitual de Pamplona a Mérida, al ser de aplicación la legislación estatal, el consultante y su esposa no tendrán derecho a practicar deducción en su declaración del IRPF por las cantidades depositadas a partir del ejercicio 2012 en la citada cuenta vivienda (que fue abierta en el año 2006), al haber transcurrido el plazo máximo para la materialización del saldo de la misma en la adquisición o rehabilitación de una vivienda habitual, en los términos anteriormente expuestos que regula la normativa estatal.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 4 y 681-1º; RD 439/2007, Art. 56