La disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS permite la disolución y liquidación con régimen fiscal especial únicamente de sociedades que hayan ostentado la condición de sociedades patrimoniales conforme al capítulo VI del título VII (art. 61) en todos los períodos impositivos iniciados desde 1 de enero de 2005 y la mantengan hasta su extinción, siempre que adopten el acuerdo de disolución en los seis primeros meses posteriores a 1 de enero de 2007 y completen la liquidación dentro del semestre siguiente. La aplicación del régimen requiere cumplir cumulativamente ambas condiciones temporales y la concurrencia ininterrumpida del requisito material de condición de sociedad patrimonial.
Hechos
La entidad consultante tiene como objeto social la mera tenencia, explotación y disfrute de bienes inmuebles, muebles y valores mobiliarios, previa su adquisición, excluyéndose en todo caso las operaciones propias de las instituciones y entidades reguladas por la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva y la del Mercado de Valores.
La entidad pertenece a un grupo familiar, integrado por un matrimonio y sus dos hijos.
Su activo, tanto en el ejercicio 2005 como en el 2006 está constituido mayoritariamente por valores, representando las inversiones financieras en capital aproximadamente un 95% del activo en 2005 y en 2006. Dichos valores reúnen las siguientes características:
- La participación en las sociedades D y S representa, respectivamente, un 67% y un 8%, aproximadamente, del activo de la entidad consultante en los ejercicios 2005 y 2006, y en ambos casos le otorga al menos el 5% de los votos, no forma parte de su órgano de administración ni dispone de ningún local para gestionar su participación, y dichas sociedades D y S no son sociedades patrimoniales.
- La participación en las sociedades U, F, V y A representan, respectivamente, un 3%; un 0,1%; un 3%; y un 14%, aproximadamente, del activo de la entidad consultante en los ejercicios 2005 y 2006, y en ninguna de ellas le otorga al menos el 5% de los votos.
Los únicos ingresos de la entidad consultante en 2005 y 2006 han sido dividendos e ingresos financieros, procediendo dichos dividendos de esta sociedad A.
La entidad consultante va a adoptar válidamente el acuerdo de disolución con liquidación dentro de los seis primeros meses a partir del 1 de enero de 2007, y con posterioridad a dicho acuerdo, dentro de los seis meses siguientes a su adopción, se realizarán todos los actos o negocios jurídicos necesarios hasta su cancelación registral.
Cuestión planteada
Posibilidad de la aplicación del régimen fiscal previsto en la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS para la disolución y liquidación de las sociedades patrimoniales.
Contestación
El capítulo VI del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, dedicado al régimen especial de las sociedades patrimoniales, queda derogado, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, por la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Asimismo, en virtud de dicha Ley 35/2006, se añade en el TRLIS una disposición transitoria vigésimo cuarta, referida al régimen fiscal aplicable a la disolución y liquidación de sociedades patrimoniales. Esta disposición transitoria establece en su apartado 1 que:
“1. Podrán acordar su disolución y liquidación, con aplicación del régimen fiscal previsto en esta disposición, las sociedades en las que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que hubieran tenido la consideración de sociedades patrimoniales, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VI del Título VII de esta Ley, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y que la mantengan hasta la fecha de su extinción.
b) Que en los seis primeros meses desde el inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2007 se adopte válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios, según la normativa mercantil, hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.”
Tal y como establece el apartado 1.a), la aplicación del régimen previsto en esta disposición transitoria requiere en primer lugar haber tenido la consideración de sociedad patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el capítulo VI del título VII del TRLIS, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y mantenerla hasta la fecha de extinción.
El artículo 61.1 del TRLIS, según redacción vigente en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007, señala que:
“1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1.º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en este párrafo a).
2.º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.”
Con respecto a la primera de las circunstancias indicadas, el activo de la entidad consultante está constituido mayoritariamente por valores, representando las inversiones financieras en capital aproximadamente un 95% del activo en 2005 y en 2006. No obstante, es preciso tener en cuenta que, a efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos, el artículo 61.1 del TRLIS establece que no se computarán los valores siguientes:
- Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales o reglamentarias.
- Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
- Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
- Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en el párrafo a) del artículo 61.1 del TRLIS.
En este sentido, la participación de la entidad consultante en sociedades que le otorguen menos del cinco por ciento de los derechos de voto (sociedades U; F; V y S), únicamente representa, aproximadamente, el 19% de su activo.
En cuanto a la participación en sociedades que le otorgan al menos el 5% de los derechos de voto (sociedades D y S), representa, aproximadamente, el 75% de su activo. En lo que se refiere al requisito de que se posean los títulos con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, la norma exige que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, adecuados para tomar las decisiones necesarias en orden a la correcta administración de las participaciones. En este sentido, ha de indicarse que la organización exigida lo es, no para controlar la gestión de las entidades participadas, sino para ejercer los derechos y cumplir las obligaciones derivadas de la condición de socio, así como para adoptar las decisiones relativas a la propia participación. Lo importante, a estos efectos, es que la entidad disponga, al menos, de medios personales y materiales, aunque mínimos, que se ocupen de la gestión ordinaria de la entidad mediante la adecuada administración de las participaciones poseídas, sin perjuicio de que esta gestión no implique, en sí misma y a efectos del Impuesto sobre Sociedades, el desarrollo de una actividad económica.
De acuerdo con la información aportada en esta consulta, en la escritura de constitución de la consultante consta la existencia de un Administrador único que tiene, entre otras, la facultad de:
Adquirir, disponer, enajenar, gravar toda clase de bienes muebles e inmuebles, y constituir, aceptar, modificar y extinguir toda clase de derechos personales y reales, incluso hipotecas.
Dirigir la organización empresarial de la sociedad y sus negocios.
…
Administrar bienes muebles e inmuebles.
En este sentido, es un criterio reiterado de este Centro Directivo que puede entenderse que existen medios personales adecuados a estos efectos, cuando algún miembro del Consejo de Administración se ocupe de la adecuada dirección y gestión de las participaciones, lo cual parece concurrir en el caso planteado a la vista del objeto social de la entidad y de las facultades de su Administrador. No obstante, tales circunstancias son cuestiones de hecho que podrán ser objeto de prueba por cualquier otro medio admitido en derecho.
Por tanto, de los datos aportados se desprende que las participaciones tenidas en el capital de las sociedades D y S no tienen la consideración de valores a efectos de lo establecido en el artículo 61 del TRLIS, por lo que la consultante no tiene la consideración de sociedad patrimonial dado que no se cumple el requisito de que más de la mitad de su activo esté constituido por valores.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61 y dt 24ª