El servicio de mediación no constituye un servicio prestado en nombre ajeno a efectos del artículo 22.quince de la Ley 37/1992. La DGT confirma que el régimen especial de agencias de viajes es aplicable exclusivamente a operaciones en que la agencia actúa en nombre propio, adquiriendo y revendiendo servicios de alojamiento o transporte (conjuntamente con servicios accesorios). Cuando la entidad actúa como intermediadora, la operación se califica como prestación de servicios de mediación, régimen tributario distinto al de agencias de viajes, quedando sujeta a las reglas generales de IVA sin aplicación del régimen especial.
Hechos
La consultante se dedica a la intermediación en nombre ajeno en la contratación de vuelos formalizándose el contrato de transporte entre cada cliente y la compañía aérea de que se trate. La consultante factura al cliente una comisión por sus servicios de comisión.
Cuestión planteada
Si el servicio de mediación debe calificarse como servicio prestado en nombre ajeno. Aplicación del artículo 22.quince de la Ley 37/1992.
Contestación
1.- El Capítulo VI del Título IX de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), artículos 141 a 147, regula el régimen especial de agencias de viajes.
En este sentido, el artículo 141 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece lo siguiente:
“Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:
1.º A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
2.º A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos y cualquier empresario o profesional en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior.
Dos. El régimen especial de las agencias de viajes no será de aplicación a las operaciones llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios de transporte o de hostelería propios.
Tratándose de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos.”.
En consecuencia, será de aplicación el régimen especial de las agencias de viajes a las prestaciones de servicios que constituyan un servicio de viajes compuesto necesariamente por un único servicio principal de alojamiento o de transporte, o por un servicio de transporte y/o alojamiento prestado conjuntamente con otros servicios accesorios o complementarios de los mismos, siempre que la consultante actúe en nombre propio.
Por tanto, el régimen especial de agencias de viajes regulado en los artículos 141 a 147 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, será aplicable a las personas o entidades que realicen las operaciones descritas en el citado artículo 141 y que cuenten, ya sea con su sede de actividad, ya sea con un establecimiento permanente desde el que se realice la operación, localizados en el territorio español de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Las operaciones realizadas por esas personas o entidades se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y, por tanto, quedarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y sometidas a la normativa del régimen especial contenida en la Ley 37/1992.
2.- Por otra parte, cuando la sociedad consultante actúe como intermediadora, en cuyo caso procede atender a lo dispuesto por el artículo 11, apartado dos número 15º de la Ley 37/1992, conforme al cual se consideran prestaciones de servicios:
“15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de ser vicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.
De acuerdo con la descripción de hechos del escrito presentado, la entidad consultante se limita a poner en contacto a dos sujetos, por una parte la compañía aérea y por otra el usuario, para que estos lleven a cabo la contratación de un servicio de transporte aéreo. La compañía de transporte aéreo emite la correspondiente factura al usuario por el servicio de vuelo.
De acuerdo con los criterios establecidos, entre otras, en contestación a consulta vinculante V4942-16 de 15 de noviembre de 2016:
“A efectos de determinar la forma de actuar de la entidad consultante es importante analizar si los arrendadores mantienen una comunicación y relación directa con los arrendatarios, son quienes fijan las reglas y condiciones de la prestación del servicio de arrendamiento y quienes ordenan la forma de hacer efectivo el cobro de la contraprestación y reciben la misma, o si por el contrario, es la consultante quien establece las condiciones del servicio, tiene conocimiento y relación directa con los arrendatarios y recibe el cobro de la contraprestación. En el primer caso, se considerará que la consultante actúa en nombre y por cuenta de los clientes prestando un servicio de mediación, siendo los arrendadores los que prestarían directamente a los arrendatarios el servicio de arrendamiento propiamente dicho. En el segundo de los casos, la consultante prestaría los servicios de arrendamiento en nombre propio a los arrendatarios a la vez que sería la destinataria de los servicios de arrendamiento prestados por el titular de los apartamentos turísticos.”.
De acuerdo con lo anteriormente expuesto, cuando se pueda concluir que la consultante se limita a poner en contacto a las partes para que estas concluyan un contrato de transporte aéreo a cambio de una comisión que satisfará el usuario, deberá entenderse que el servicio de transporte aéreo es prestado directamente por la compañía aérea al cliente final, mientras que la consultante realiza una prestación de servicios de mediación.
3.- Los servicios de mediación prestados a un empresario o profesional, se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto de conformidad con lo previsto en el artículo 69, apartado Uno, número 1º de la Ley 37/1992:
“1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.
En consecuencia, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de mediación prestados por la entidad consultante cuando el destinatario de los citados servicios sea un empresario o profesional que actúe como tal y cuya sede de actividad económica, o establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentren en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
Por otra parte, cuando el destinatario del servicio de mediación sea distinto de un empresario o profesional que actúe como tal, será de aplicación la regla de localización prevista en el artículo 70.Uno.6º de la Ley 37/1992:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en esta Ley.”.
De conformidad con el artículo 70.Uno.2º de la Ley 37/1992 se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios sobre los que se intermedia, esto es, los servicios de transporte aéreos siguientes:
“2.º Los de transporte que se citan a continuación, por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley:
a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario.
(…).”.
En consecuencia, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios prestados a aquellos clientes que no tengan la condición de empresario o profesional actuando como tal, en la medida que se trate de servicios de mediación sobre servicios de transporte aéreo que se encuentren sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- La consultante plantea en su escrito de consulta si el servicio de intermediación en nombre ajeno por el que recibe una comisión se encuentra exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En este sentido, el artículo 22 de la Ley del Impuesto regula las exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones y establece que “estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
(…)
Trece. Los transportes de viajeros y sus equipajes por vía marítima o aérea procedentes de o con destino a un puerto o aeropuerto situado fuera del ámbito espacial del impuesto.
(…)
Quince. Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones que estén exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en este artículo.”.
El artículo 10.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), establece lo siguiente respecto de la exención de transporte internacional por vía marítima o aérea:
“La exención de los transportes internacionales por vía marítima o aérea de viajeros y sus equipajes se ajustará a las siguientes condiciones:
1º. La exención se extenderá a los transportes de ida y vuelta con escala en los territorios situados fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto.
2º. La exención no alcanzará a los transportes de aquellos viajeros y sus equipajes que habiendo iniciado el viaje en territorio peninsular o Islas Baleares, terminen en estos mismos territorios, aunque el buque o el avión continúen sus recorridos con destino a puertos o aeropuertos situados fuera de dichos territorios.”.
En consecuencia, los servicios de intermediación en nombre ajeno prestados por la consultante se encontrarán sujetos y exentos cuando se refieran a un servicio de transporte, en este caso por vía aérea, procedente o con destino a un aeropuerto situado fuera del ámbito espacial del Impuesto o que realice escalas en territorios fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 141, 11-dos-15º, 69-uno-1º, 70-uno-2º y 6º