En operaciones sujetas al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, la facturación debe omitir la consignación separada de la cuota de IVA repercutida, siendo esta comprendida en el precio total. El artículo 16.2 del Reglamento de facturación vigente desde 2013 establece obligaciones específicas de documentación para estas operaciones, subordinadas al cumplimiento del resto de requisitos generales de facturación. La consulta anula la anterior V1287-13 para adecuar la respuesta a la normativa reglamentaria aplicable desde 1 de enero de 2013.
Hechos
La entidad consultante es una asociación que representa los intereses de determinados vendedores de vehículos a motor. Algunos de sus representados, que tributan por el Impuesto sobre el Valor Añadido por el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, han vendido vehículos a los que es aplicable el plan PIVE.
Cuestión planteada
Facturación de dichas operaciones.
Contestación
1.- Esta consulta sustituye a la anterior de fecha 11 de abril de 2013 y Nº Consulta: V1287-13, que por lo tanto queda anulada.
2.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, vigente hasta el 31 de diciembre de 2012 y el artículo 1 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre) por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en vigor desde el 1 de enero de 2013.
Dicha norma reglamentaria, en la medida en que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto armonizado a nivel comunitario, es transposición de lo dispuesto en la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyos artículos 217 a 240 establecen normas y condiciones relativas a la facturación en el ámbito del impuesto.
El artículo 138 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido en el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, dispone en su apartado uno, lo siguiente: “En las facturas que documenten las operaciones a que resulte aplicable este régimen especial, los sujetos pasivos no podrán consignar separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse ésta comprendida en el precio total de la operación.”.
El artículo 16, apartado 2 del vigente Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que regula las particularidades de la obligación de documentar las operaciones en los regímenes especiales del Impuesto, dispone lo siguiente:
“2. Sin perjuicio del cumplimiento del resto de obligaciones establecidas en este título, los sujetos pasivos que apliquen el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección deberán cumplir, respecto de las operaciones afectadas por el referido régimen especial, las siguientes obligaciones específicas:
a) Expedir un documento que justifique cada una de las adquisiciones efectuadas a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales. Dicho documento de compra deberá ser firmado por el transmitente y contendrá los datos y requisitos a que se refiere el artículo 6.1.
b) En las facturas que expidan los sujetos pasivos revendedores por las entregas sometidas al régimen especial deberá hacerse constar esta circunstancia. Asimismo, en las facturas por las entregas de bienes que, acogidas al régimen especial, se destinen a otros Estados miembros de la Comunidad, deberá hacerse constar la circunstancia de que las citadas operaciones han tributado con arreglo al régimen especial previsto por el artículo 26 bis de la Directiva 77/388/CEE, con mención expresa de dicho artículo.
c) En las facturas que expidan los sujetos pasivos revendedores por las entregas sometidas al régimen especial no podrán consignar separadamente la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido repercutida, y ésta deberá entenderse comprendida en el precio total de la operación.”.
En los mismos términos se expresaba el derogado reglamento por el que se regulaban las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003.
El apartado octavo, número 1 de la resolución de 28 de septiembre de 2012, de la Secretaría de Estado de Energía, por la que se publica la de 24 de septiembre, del Consejo de Administración del Instituto para la Diversificación y Ahorro de Energía, por la que se establecen las bases reguladoras para la convocatoria de ayudas del Programa de Incentivos al Vehículo Eficiente (Plan PIVE) (BOE de 29 de septiembre), dispone lo siguiente:
“f) El punto de venta de vehículos adherido al Programa deberá ofertar el precio del vehículo aplicando sobre la factura, antes de impuestos, el descuento correspondiente realizado por el fabricante o importador, recogido en el apartado quinto.1 de las presentes bases y aplicando, a continuación, después de impuestos, la ayuda del Programa PIVE, tal y como se recoge en el apartado quinto.2.
En la factura del vehículo adquirido deberán figurar, además, el nombre del potencial beneficiario junto con los datos identificativos del vehículo susceptible de ayuda, así como los datos del vehículo achatarrado y dado de baja. Dicha factura se incluirá en la documentación a remitir por el punto de venta adherido al Programa, según se indica en el apartado décimo.”.
Por su parte, el apartado quinto.1 de la citada resolución, establece lo siguiente:
“1. Las ayudas reguladas en las presentes bases para la adquisición de vehículos de categoría M1 y N1 especificados en el apartado cuarto estarán condicionadas a la aplicación en la factura de compraventa correspondiente, por parte del punto de venta adherido al programa, de un descuento mínimo de 1.000 euros por vehículo, realizado por el fabricante/importador o punto de venta del vehículo adquirido.
2. La cuantía de la ayuda pública aportada por el IDAE en este programa, será de 1.000 euros, por vehículo.
3. Teniendo en cuenta lo referido en los párrafos anteriores de este apartado, el descuento total que deberá figurar en la factura con cargo al programa (señalada en el párrafo f del apartado octavo) será, como mínimo, de 2.000 euros.”.
El artículo 6 del reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, tanto el aprobado por el RD 1496/2003, como el aprobado por el RD 1619/2012, regula los datos y requisitos que, obligatoriamente han de reunir las facturas, con las particularidades que deban cumplir, como es el caso de la aplicación del régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, reguladas, respectivamente, en el artículo 14.2 ó 16.2, de los mencionados reglamentos.
Sin embargo, el citado reglamento no se opone a que, aparte de las menciones obligatorias que en el se mencionan, en las facturas se consignen otras menciones de carácter voluntario, o que vengan impuestas por otra normativa distinta de la propia del Impuesto sobre el Valor Añadido, como es el caso objeto de consulta, en relación con la resolución de 28 de septiembre de 2012, de la Secretaría de Estado de Energía, por la que se publica la de 24 de septiembre, del Consejo de Administración del Instituto para la Diversificación y Ahorro de Energía.
Por tanto, en las facturas que expidan los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la que se documenten entregas de vehículos acogidos al plan de ayudas PIVE se podrán especificar las menciones que se regulan en el apartado quinto y octavo, letra f) de la mencionada resolución y, en particular, la aplicación de los descuentos que en la misma se especifican.
3.- El artículo 137, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Uno. La base imponible de las entregas de bienes a las que se aplique el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección estará constituida por el margen de beneficio de cada operación aplicado por el sujeto pasivo revendedor, minorado en la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho margen.
A estos efectos, se considerará margen de beneficio la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra del bien.
El precio de venta estará constituido por el importe total de la contraprestación de la transmisión, determinada de conformidad con lo establecido en los artículos 78 y 79 de esta Ley, más la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grave la operación.
El precio de compra estará constituido por el importe total de la contraprestación correspondiente a la adquisición del bien transmitido, determinada de acuerdo con lo dispuesto por los artículos 78, 79 y 82 de esta Ley, más el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido que, en su caso, haya gravado la operación.
Cuando se transmitan objetos de arte, antigüedades u objetos de colección importados por el sujeto pasivo revendedor, para el cálculo del margen de beneficio se considerará como precio de compra la base imponible de la importación del bien, determinada con arreglo a lo previsto en el artículo 83 de esta Ley, más la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grave la importación.”.
A efectos de determinar el margen de la operación, el sujeto pasivo revendedor deberá tener en cuenta no el precio de venta del vehículo, una vez aplicado los descuentos de 2.000 euros (1.000 euros por él aportados y otros 1.000 euros por el IDEA), sino el precio de venta de dicho vehículo aplicando sólo su descuento, pero no la aportación del IDEA, conforme se deduce de la reglas determinación de la base imponible, contenidas en los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 164-Uno-3º, 137 y 138