Las federaciones deportivas están sujetas al IVA como empresarios cuando ordenen medios humanos y materiales para desarrollar actividades empresariales o profesionales. Sin embargo, la exención del artículo 20.1.13º de la Ley 37/1992 ampara los servicios prestados a personas físicas directamente relacionados con la práctica del deporte o educación física, independientemente de quién sea el prestador, lo que permite que determinadas prestaciones de las federaciones mantengan carácter exento siempre que concurran los requisitos de sujeción subjetiva (prestador) y objetiva (servicios directamente relacionados con prácticas deportivas).
Hechos
La consultante es una federación deportiva territorial de ámbito autonómico que habiendo optado por el régimen fiscal especial de las entidades sin fines lucrativos se plantea el ejercicio de las siguientes actividades económicas:
- Realización de eventos deportivos, competiciones, exhibiciones y otras actividades de carácter deportivo con los equipos y deportistas afiliados a la federación.
- Explotación de marca de garantía para la homologación de material deportivo.
- Concesión del uso a entidades mercantiles, a cambio de contraprestación económica, del nombre de la federación como marca y nombre comercial para la venta de artículos y material deportivo.
- Celebración de cursos de defensa personal destinados a diversos colectivos o grupos de personas.
- Participación en la realización de obras audiovisuales para su posterior comercialización.
Cuestión planteada
Desea saber las citadas actividades están exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y si las rentas derivadas de dichas explotaciones económicas están exentas del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
a) Impuesto sobre el Valor Añadido.
PRIMERO.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que “estarán sujetos al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, de la Ley del Impuesto considera empresarios o profesionales, entre otros, a las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, salvo que realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito.
En este sentido, el apartado dos del mismo precepto considera actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Asimismo, se establece que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, “las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las federaciones deportivas que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios humanos y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
SEGUNDO.- El artículo 20, apartado uno, número 13º de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
13º. Los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y sean prestados por las siguientes personas o entidades:
a) Entidades de derecho público.
b) Federaciones deportivas.
c) Comité Olímpico Español.
d) Comité Paralímpico Español.
e) Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social.
La exención no se extiende a los espectáculos deportivos.”
Dado que la entidad consultante es una Federación deportiva, estarán exentos los servicios prestados por la misma relacionados directamente con el deporte siempre y cuando reúnan los siguientes requisitos:
1º. La exención únicamente se aplica a las operaciones que sean calificadas como prestaciones de servicios por la normativa del Impuesto (artículos 11 y 12 de la Ley 37/1992). Quedarán excluidas, por tanto, de la exención las operaciones definidas como entregas de bienes por los artículos 8 y 9 de la Ley y, en particular, la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales.
2º. Dichos servicios habrán de estar directamente relacionados con la práctica del deporte o la educación física, debiendo ser prestados, por tanto, a personas físicas. Este requisito implica que el servicio debe prestarse a una persona física que practique el deporte o la educación física y con ocasión de la práctica de dichas actividades.
TERCERO.- De acuerdo con lo expuesto, están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los siguientes servicios prestados por la entidad consultante al no tener relación con la práctica del deporte por las personas físicas:
- Explotación de marca de garantía para la homologación de material deportivo.
- Concesión del uso a entidades mercantiles, a cambio de contraprestación económica, del nombre de la federación consultante como marca y nombre comercial para la venta de artículos y material deportivo.
- Participación en la realización de obras audiovisuales para su posterior comercialización.
Asimismo, dado que la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 13º de la Ley 37/1992 no alcanza a los espectáculos deportivos, no están exentos los servicios consistentes en la realización de eventos, competiciones, exhibiciones y otras actividades de carácter deportivo con los equipos y deportistas afiliados a la federación consultante.
Por último, en la medida en que los cursos de defensa personal se engloban dentro de la categoría de actividades deportivas y son prestados por una Federación deportiva, debe concluirse que tales servicios estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando tengan por destinatarios a personas físicas.
b) Impuesto sobre Sociedades.
El artículo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, considera entidades sin fines lucrativos a los efectos de esta Ley, siempre que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 3 de la misma, entre otras a:
“Las federaciones deportivas españolas, las federaciones deportivas territoriales de ámbito autonómico integradas en aquéllas, el Comité Olímpico Español y el Comité Paralímpico Español.”
Según el artículo 3 de la Ley 49/2002, las federaciones deportivas territoriales de ámbito autonómico que cumplan determinados requisitos, serán consideradas, a efectos de dicha Ley, como entidades sin fines lucrativos por lo que si la consultante cumple todos los requisitos exigidos, como se señala en el escrito de consulta, tendría la consideración de entidad sin fines lucrativos a efectos de la Ley 49/2002, pudiendo optar por el régimen fiscal especial establecido en el Título II de dicha Ley y ser beneficiaria del mecenazgo.
Dentro de este régimen especial, el artículo 6 de la citada Ley dispone:
"Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos:
1.º Las derivadas de los siguientes ingresos:
a) Los donativos y donaciones recibidos para colaborar en los fines de la entidad, incluidas las aportaciones o donaciones en concepto de dotación patrimonial, en el momento de su constitución o en un momento posterior, y las ayudas económicas recibidas en virtud de los convenios de colaboración empresarial regulados en el artículo 25 de esta Ley y en virtud de los contratos de patrocinio publicitario a que se refiere la Ley 34/1998, de 11 de noviembre, General de Publicidad.
b) Las cuotas satisfechas por los asociados, colaboradores o benefactores, siempre que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación derivada de una explotación económica no exenta.
c) Las subvenciones, salvo las destinadas a financiar la realización de explotaciones económicas no exentas.
2.º Las procedentes del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, como son los dividendos y participaciones en beneficios de sociedades, intereses, cánones y alquileres.
3.º Las derivadas de adquisiciones o de transmisiones, por cualquier título, de bienes o derechos, incluidas las obtenidas con ocasión de la disolución y liquidación de la entidad.
4.º Las obtenidas en el ejercicio de las explotaciones económicas exentas a que se refiere el artículo siguiente.
5.º Las que, de acuerdo con la normativa tributaria, deban ser atribuidas o imputadas a las entidades sin fines lucrativos y que procedan de rentas exentas incluidas en alguno de los apartados anteriores de este artículo."
Por su parte, el artículo 7 de la Ley 49/2002, enumera las explotaciones económicas llevadas a cabo por las entidades sin fines lucrativos, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica, cuyas rentas estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades.
Respecto a las actividades relacionadas con eventos, competiciones y exhibiciones, la el apartado 10º del artículo 7 dispone:
Artículo 7.º Explotaciones económicas exentas.
Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos que procedan de las siguientes explotaciones económicas, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica:
(…).
10.º Las explotaciones económicas de prestación de servicios de carácter deportivo a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y con excepción de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales.”
Del artículo trascrito se concluye que no están exentas las rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos que procedan de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales.
En cuanto a las rentas derivadas del nombre comercial y de la marca comercial, estos en principio se entienden que son procedentes del patrimonio, y por lo tanto están exentos al igual que los cánones y demás rendimientos de su cesión de uso.
Los rentas de los cursos de defensa personal impartidos por la federación a personas físicas están exentas de acuerdo con el apartado 10º del artículo 7 de la Ley 49/2002, siempre y cuando no se presten a deportistas profesionales.
Por último, en relación con la participación en la realización de obras audiovisuales para su posterior comercialización, y dados los términos poco claros de la consulta a la hora de calificar dicha participación, en principio, la rentas generadas por dicha participación productora podrían estar exentas en virtud del apartado 9º del artículo 7 de la Ley 49/2002:
“Artículo 7.º Explotaciones económicas exentas.
Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos que procedan de las siguientes explotaciones económicas, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica:
9.º Las explotaciones económicas de elaboración, edición, publicación y venta de libros, revistas, folletos, material audiovisual y material multimedia.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4.1, 5.1 y 20 Uno.13º
Ley 49/2002 arts. 2, 3, 6 y 7
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 9-2