Las entregas de parcelas o terrenos por entidades públicas se sujetan al IVA cuando la transmisión integre una actividad empresarial por: (i) afección a actividad empresarial previa, (ii) urbanización previa por la entidad, o (iii) ordenación de medios personales y materiales por cuenta propia para intervenir en la producción o distribución de bienes/servicios, asumiendo riesgo y ventura. El IVA soportado en la adquisición previa resulta deducible conforme al régimen general si concurren las condiciones de sujeción y deducibilidad.
Hechos
En ayuntamiento consultante adquirió un terreno. Sobre una parte del mismo se ha constituido un derecho de superficie. El resto del terreno va a ser objeto de transmisión a un tercero.
Cuestión planteada
Se consulta la sujeción al Impuesto de la transmisión citada así como la deducibilidad del Impuesto soportado correspondiente a la adquisición previa del mismo.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
El artículo 5 de la misma Ley señala que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
En el mismo precepto se definen las actividades empresariales o profesionales como aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos o de uno de ellos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.
En interpretación de este precepto, esta Dirección General ha considerado reiteradamente que las entregas de parcelas o terrenos llevadas a cabo por entidades públicas se realizan en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional en los siguientes casos:
a) Cuando las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada por la entidad pública.
b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados por dicha entidad.
c) Cuando la realización de las propias transmisiones de parcelas efectuadas por el ente público determinasen por sí mismas el desarrollo de una actividad empresarial, al implicar la ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
En relación con las transmisiones de parcelas por parte de los ayuntamientos, hay que tener en cuenta la Resolución 2/2000, de 22 de diciembre, de esta Dirección General.
La citada Resolución 2/2000, relativa a las cesiones de terrenos a los Ayuntamientos efectuadas en virtud de los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre el Régimen del Suelo y Valoraciones, y a las transmisiones de terrenos por parte de los mismos señala, en su parte II, apartado tercero, lo siguiente:
“Tercero. Los terrenos que se incorporan al patrimonio municipal en virtud de la citada cesión obligatoria forman parte, en todo caso y sin excepción, de un patrimonio empresarial, por lo que la posterior transmisión de los mismos habrá de considerarse efectuada por parte del Ayuntamiento transmitente en el desarrollo de una actividad empresarial, quedando sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido sin excepción”.
Las referencias hechas por la Resolución 2/2000 a los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre el Régimen del Suelo y Valoraciones, han de entenderse realizadas al artículo 16.1.b) de la Ley 8/2007, de 28 de mayo, del suelo, norma que deroga desde el 1 de julio de 2007 a la Ley 6/1998.
2.- Dada la escueta descripción de hechos contenida en el escrito presentado, no puede hacerse un pronunciamiento inequívoco sobre la sujeción al Impuesto de la transmisión del terreno por parte del consultante.
En particular, se desconoce si el consultante ha realizado alguna actuación de urbanización sobre el terreno, lo ha destinado hasta su transmisión a una actividad empresarial o profesional o bien fue adquirido con la intención de afectarlo a una actividad de esa naturaleza.
En cualquier caso, no parece que dicho terreno provenga del deber de cesión a que se refiere la Resolución 2/2000, ya que en su incorporación al patrimonio municipal se soportó efectivamente el Impuesto.
Por otra parte, en el supuesto de que por concurrir cualquiera de las indicadas circunstancias, la entrega del terreno se encontrara sujeta al Impuesto, podría resultar de aplicación la exención contenida en el artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992, prevista para la entrega de terrenos rústicos y los no edificables.
De nuevo sobre este particular no puede hacerse un pronunciamiento concreto.
3.- El ayuntamiento consultante podrá deducir el Impuesto que soportó en la adquisición del terreno que ahora se transmite, de acuerdo con las limitaciones y requisitos establecidos por la normativa del Impuesto, esencialmente los contenidos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
En particular y a tales efectos, resultará necesario que dicho terreno se hubiera afectado al patrimonio municipal del suelo y, por consiguiente, a una actividad empresarial o profesional. En dicho caso, resultaría deducible la cuota que se soportó correspondiente a la parte del terreno afecto a dicha actividad empresarial o profesional siempre que se cumplieran el resto de requisitos a que se ha hecho referencia.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-uno, 5, 20-uno-20º, 95-uno