El premio para residentes de rotación externa no reúne los requisitos para acogerse a la exención de becas del artículo 7.j) LIRPF, puesto que carece de finalidad investigadora (condición imperativa del último inciso de la norma aplicable). La actividad subvencionada es formativa de períodos externos, no investigación en sentido estatutario, por lo que descarta la exención y abre la calificación como rendimiento del trabajo personal sujeto a tributación ordinaria, sin perjuicio de analizar separadamente si concurren condiciones para aplicar la reducción del 40 % del artículo 18.2 LIRPF.
Hechos
El consultante obtuvo en 2011 como médico interno residente (MIR) dos premios: uno de 2.000 euros para realizar rotaciones en el extranjero, convocado por la Fundación Pública Andaluza para la Gestión de la Investigación en Salud y el otro de 3.000 euros, convocado por el Hospital Universitario Virgen del Rocío para nombrar a los residentes excelentes del propio hospital.
Cuestión planteada
- Consideración del primero de los premios como beca exenta.
- Aplicación al premio de residente excelente de la reducción del 40 por ciento del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto.
Contestación
La regulación de las becas exentas se encuentra recogida en el artículo 7.j) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en el que se establece que estarán exentas:
“Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades”.
Se plantea como primera pregunta si al premio para residentes para rotación externa se encuentra amparado por la referida exención.
Con independencia de la denominación utilizada, premio o beca, pues ambos términos se encuentran en la documentación administrativa obrante en el expediente, la única posibilidad de considerar que el supuesto planteado se encuentra amparado por el ámbito de esta exención sería por considerarlo incluido en el último inciso del artículo 7.j) de la Ley del Impuesto —las (becas) otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades—, lo que comporta que ha de tratarse de “becas con fines de investigación”. Pues bien, tal circunstancia no puede predicarse respecto al premio o beca analizado ya que tiene como objeto (base A de la convocatoria) la realización de rotaciones en el extranjero, debiendo entenderse por rotaciones externas los periodos formativos en centros no previstos en el programa de formación ni en la acreditación otorgada al centro o unidad docente en los que se desarrolla, tal como las definen el artículo 8 del Real Decreto 1146/2006, de 6 de octubre, por el que se regula la relación laboral especial de residencia para la formación de especialistas en Ciencias de la Salud, y el artículo 31 del Real Decreto 183/2008, de 8 de febrero, por el que se determinan y clasifican las especialidades en Ciencias de la Salud y se desarrollan determinados aspectos del sistema de formación sanitaria especializada.
Conforme con lo anterior, no resulta aplicable la exención del artículo 7.j) de la Ley del Impuesto.
Por lo que respecta a la segunda cuestión planteada (aplicación al premio de residente excelente de la reducción del 40 por 100 del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto), cabe señalar que este precepto exige —para la aplicación de la reducción— la existencia de un período de generación superior a dos años (y que no se obtengan de forma periódica o recurrente) o que se trate de rendimientos calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
Por su parte, el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), dispone lo siguiente:
“1. A efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en un único periodo impositivo:
a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes previstos en el artículo 9 de este Reglamento.
b) Las indemnizaciones derivadas de los regímenes públicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, así como las prestaciones satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, en los supuestos de lesiones no invalidantes.
c) Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad permanente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por entes públicos.
d) Las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite exento de acuerdo con el artículo 7.r) de la Ley del Impuesto, de trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos.
e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo.
f) Cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral.
g) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas.
2. (…)”.
Conforme con la normativa expuesta, el premio de residente excelente objeto de consulta, que surgen con su concesión por las entidades convocantes, no se encuentran entre los rendimientos del trabajo calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, pues no se corresponden con ninguno de ellos. En este punto, y ante su denominación de premio procede señalar expresamente su falta de correspondencia con los mencionados en el párrafo g) del transcrito artículo 11.1: no se trata de premios literarios, artísticos o científicos, sino de premios que se otorgan por la obtención de un determinado resultado final en la realización de un programa de formación de la especialidad.
A lo expuesto en el párrafo anterior hay que añadir que tampoco se encuentran vinculados estos premios a la existencia de un período de generación superior a dos años, ya que nacen con la resolución o acuerdo aprobatorio de su concesión, por lo que se trata de un derecho económico nuevo y no de un derecho que se hubiera ido generando con anterioridad.
Por todo lo expuesto, cabe concluir que en el presente caso no procede la aplicación de la reducción del 40 por 100 del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 7 y 18