La aportación del novio para reducir la hipoteca de vivienda adquirida por la consultante puede estructurarse como participación indivisa (gravada por ITP/AJD, generando ganancia/pérdida patrimonial), préstamo (deducible conforme se amortice) o donación (sujeta a ISD). Tras contraer matrimonio en régimen de gananciales, la amortización del préstamo con fondos gananciales de ambos cónyuges confiere al cónyuge aportante participación pro indiviso en la vivienda según el artículo 1.354 CC (proporcional a sus aportaciones), equiparándose a efectos tributarios a compraventa a plazos.
Hechos
La consultante adquirió una vivienda gravada con un préstamo hipotecario. Dado que, próximamente, piensa contraer matrimonio su novio va a vender su piso de soltero invirtiendo el importe obtenido en amortizar parte del préstamo. La vivienda se convertirá en la habitual de ambos desde el momento en que estén casados en régimen de gananciales.
Cuestión planteada
Consideración de la inversión a efectos de la exención por reinversión en vivienda habitual. Forma de acreditar las aportaciones destinadas a amortizar el préstamo que grava la vivienda.
Contestación
Al tiempo de efectuar la consulta, la titularidad de la vivienda pertenece exclusivamente a la consultante. De efectuar su novio una aportación económica con la finalidad de reducir la hipoteca que grava la compra de vivienda, ésta puede efectuarse en contrapartida de la adquisición de una participación indivisa del pleno dominio sobre la misma o, también, en concepto de préstamo o donación. En el primero de los casos, la operación estaría gravada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; generando en el titular original, la consultante, una alteración en la composición de su patrimonio, pudiendo dar origen a una ganancia o pérdida patrimonial. De realizarla en concepto de préstamo la titular de la vivienda podrá practicar la deducción a medida que le vaya devolviendo el principal y abone, en su caso, los correspondientes intereses. Si se tratase de una donación, en calidad de donataria, deberá tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la cantidad percibida.
Si la adquisición, o los pagos por ésta, se produce tras contraer matrimonio, habrán de considerarse las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico matrimonial a fin de determinar su incidencia en la deducción por adquisición de vivienda, ante las circunstancias que pudieran concurrir.
En el presente caso, siendo intención contraer matrimonio bajo el régimen de la sociedad de gananciales y habiéndose producido la adquisición del bien con anterioridad al mismo por uno de los cónyuges, procede traer a colación lo dispuesto en los artículos 1.357 y 1.354 del Código Civil.
Art. 1.357. "Los bienes comprados a plazos por uno de los cónyuges antes de comenzar la sociedad tendrán siempre carácter privativo, aún cuando la totalidad o parte del precio aplazado se satisfaga con dinero ganancial.
Se exceptúan la vivienda y ajuar familiares, respecto de los cuales se aplicará el artículo 1.354.”
Art. 1.354. "Los bienes adquiridos mediante precio o contraprestación, en parte ganancial y en parte privativo, corresponderán pro indiviso, a la sociedad de gananciales y al cónyuge o cónyuges en proporción al valor de las aportaciones respectivas.”
De existir financiación ajena, como es el caso, y en relación con éstas normas sobre titularidad jurídica, cabe señalar que el Tribunal Supremo, en sentencia de 31 de octubre de 1989, equipara los pagos efectuados para amortizar el préstamo hipotecario con la compraventa a plazos, a efectos de la aplicación de la excepción contenida en el segundo párrafo del artículo 1.357.
Una vez contraído matrimonio en régimen de gananciales, de constituir la vivienda la residencia habitual de ambos cónyuges, teniendo, por tanto, la condición de vivienda familiar, resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 1.354 del Código Civil.
La titularidad del bien corresponderá en pro indiviso a cada uno de los cónyuges y a la propia sociedad de gananciales, en proporción a la valoración de sus respectivas aportaciones. Al consultante, por las aportaciones efectuadas desde su adquisición hasta la celebración del matrimonio y por las que tras éste pudiera efectuar con fondos privativos; al cónyuge del consultante, por la aportación del importe obtenido de la venta de su vivienda, tras contraer matrimonio, y por aquellas otras que, en su caso, satisfaga con fondos privativos; y a la sociedad de gananciales, por las aportaciones realizadas con los fondos que le sean propios, atribuyéndose estas por mitad a cada cónyuge.
Al regirse, en este caso, por el régimen de gananciales, constante dicha sociedad y siendo las aportaciones gananciales, el porcentaje de propiedad sobre la vivienda se adquirirá conforme lo señalado, no requiriendo de mayor título de justificación a efectos tributarios. No obstante, de modificar el criterio de titularidad que deriva de la aplicación de los artículos 1.354 y 1.357 del Código Civil por los cónyuges en el ejercicio de su autonomía de voluntad, excluyendo su aplicación, y atribuir al bien adquirido la condición que mejor les parezca, deberán dejar constancia de ello y poder probarse mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho, y conllevaría aparejado, en su oportuna medida, variaciones en los derechos de deducción aplicables a cada cónyuge.
A efectos del IRPF, para practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, de acuerdo con el artículo 68.1,1ºa) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, la vivienda ha de tener la consideración de habitual para el contribuyente, lo cual requiere en este la concurrencia de dos requisitos: adquisición del pleno dominio de la vivienda, aunque sea compartido, en su caso, y que dicha vivienda constituya o vaya a constituir su residencia habitual durante un plazo continuado de, al menos, tres años. Con independencia, por tanto, de cómo se instrumente su financiación, del estado civil del contribuyente y, en su caso, del régimen económico matrimonial. Ambos requisitos son exigibles, igualmente, para acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual.
Concurriendo en ambos cónyuges los requisitos de pleno dominio y residencia habitual la vivienda tendrá la consideración de habitual para los dos.
Siendo así, ambos podrán practicar la deducción en función de las cantidades que cada uno de ellos satisfaga tendentes a cubrir su respectivo porcentaje de titularidad. Las cantidades que en cada ejercicio satisfagan con fondos gananciales tendentes a reducir el préstamo concedido a nombre de la consultante se atribuirán e imputarán por mitad a ambos cónyuges, y no únicamente al titular originario, el cual sólo podrá computar a efectos de su deducción el cincuenta por 100 de los pagos realizados con dichos fondos, atribuyéndose el restante cincuenta por 100 a su cónyuge.
La exención por reinversión en vivienda habitual se establece en el artículo 38 de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto (RIRPF), aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, (…) para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.”
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
(…).
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertidas en las condiciones de este artículo.
(…)”.
Tanto la vivienda que se transmite como la que se adquiere han de tener la consideración de habitual. El citado artículo 54 del RIRPF conceptúa la vivienda habitual, en desarrollo del apartado 1.3º del artículo 68 de la LIRPF. En su apartado 1 dispone:
"1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas”.
Para que el hoy novio de la consultante pueda acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, en primer lugar el piso que vende ha de tener la consideración de vivienda habitual para él mismo.
Asimismo, tendrá que reinvertir la totalidad, o parte, del importe obtenido en su venta en cancelar parte del préstamo, de origen privativo de la consultante, que grava su residencia habitual, siempre que, además de cumplir los requisitos correspondientes, dicha inversión se corresponda con el porcentaje que cada uno de los cónyuges adquiera en la titularidad del bien, porcentaje que resultará de considerar dicha aportación como privativa, conforme la aplicación de los artículos del Código Civil arriba citados, ya que de otro modo no se destinarían tales cantidades en su totalidad a la adquisición de la vivienda habitual.
Por último, indicar que a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por parte del hoy novio de la consultante, éste habrá de observar, entre otros, los límites establecidos en el artículo 68.1.2º de la LIRPF, debiendo superar su inversión los mismos:
“2º. Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
IRPF: Ley 35/2006, Art. 68-1-1º, RIRPF RD 439/2007 Arts. 41, 54-1