La ganancia patrimonial derivada de la venta o aportación de la finca tributará al tipo general del IS (25%) y no al 15% del régimen especial de sociedades patrimoniales, siempre que (i) la consultante no haya iniciado materialmente obras de urbanización, (ii) no desarrolle de forma continuada actividades de promoción inmobiliaria, y (iii) no exista vinculación con la entidad receptora de la aportación. Si concurre cualquiera de estas circunstancias—especialmente la aportación a sociedad vinculada para desarrollo posterior—la finca se consideraría afecta a actividad económica de promoción inmobiliaria, alterando la conclusión.
Hechos
La consultante tiene por objeto social la compraventa y arrendamiento de fincas urbanas y rústicas. Posee una finca calificada de suelo urbanizable que representa más del 50 por ciento de su activo. En ella se encuentra una vivienda y unas edificaciones e instalaciones anexas que se alquilan a una sociedad para destinarlas a colonias juveniles. La consultante sólo dispone de una persona contratada a tiempo parcial y que se encarga de la limpieza de la vivienda. Viene tributando como sociedad patrimonial.
La finca se encuentra incluida en el plan de ordenación urbana de un municipio catalán, lo cual supone su previsible urbanización futura y edificación sobre la zona que delimite el planeamiento.
La consultante pretende enajenar la finca antes de que se inicie cualquier obra de urbanización. Una alternativa que también maneja es la de aportarla a una sociedad que desarrollaría la oportuna promoción.
Cuestión planteada
Si el beneficio que se genere por la venta o aportación de la finca tributará al 15 por ciento.
Contestación
El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula en el Capítulo VI de su Título VII, artículos 61 a 63, el régimen especial de las sociedades patrimoniales.
Esta contestación no analiza el cumplimiento de los requisitos para considerar si la consultante puede o no tributar en este régimen especial, por lo que se parte de la manifestación de la consultante de que tributa como sociedad patrimonial, presumiendo que concurren en ella las circunstancias del artículo 61 del TRLIS.
Siendo éste el punto de partida, la cuestión que debe analizarse es la de determinar si la finca está afecta a una actividad de promoción inmobiliaria que se va a desarrollar como consecuencia del planeamiento urbanístico proyectado. Hay que tener en cuenta que la promoción inmobiliaria constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria.
En el caso planteado la consultante es propietaria de una finca calificada como urbanizable. Puesto que no ha habido un inicio material de las obras de urbanización puede considerarse que si enajena la finca no ha realizado la actividad de promoción inmobiliaria.
En todo caso, la conclusión expuesta podría verse alterada si concurrieran otras circunstancias no descritas en el escrito de la consulta. Así, si con anterioridad la consultante ha desarrollado otras operaciones de promoción o bien las realiza con posterioridad es evidente que lleva a cabo con continuidad una actividad de promoción inmobiliaria.
De la misma forma, otra circunstancia relevante sería la posible vinculación con las personas o entidades a las que, en su caso, se aportasen o transmitiesen los terrenos para su posterior promoción, dado que ello sería un indicio de la existencia de actividad económica considerando conjuntamente los sujetos vinculados. Ésta es una de las alternativas mencionadas en su escrito, es decir, la aportación a otra sociedad que es la que desarrollaría la oportuna promoción. En este caso sí que se entendería que la consultante llevaría a cabo una actividad económica, conjuntamente con la sociedad a la que aportara la finca, lo que determinaría la realización de una actividad económica y la afectación a ésta de aquélla.
Con esta salvedad, determinado el carácter de patrimonial de la consultante, ésta deberá, de acuerdo con el artículo 61.3 del TRLIS, dividir su base imponible en dos partes, la general y la especial, y se cuantificará según lo dispuesto en el TRLIRPF, con las limitaciones y condiciones que en dicho artículo se indican.
La posible ganancia o pérdida patrimonial derivada de la enajenación de la finca, al haberse adquirido con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión, se integrará en la parte especial de la base imponible (artículo 40 del TRLIRPF). No obstante, si se hubieran realizado mejoras en los terrenos en el año anterior a su transmisión, la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a estas últimas se incluirá en la parte general de la base imponible.
Finalmente, además, habrá de tenerse en cuenta la previsión contemplada en el artículo 61.3.a).2º del TRLIS, por la que “en el cálculo del importe de las ganancias patrimoniales no resultará de aplicación lo establecido en la disposición transitoria novena de texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61