Las prestaciones de planes de pensiones constituyen rendimientos del trabajo integrables en su totalidad en la base imponible general sin reducciones desde el 1 de enero de 2007, independientemente de su forma de percepción (renta o capital). No obstante, rige un régimen transitorio que permite aplicar el tratamiento anterior (40% de reducción en prestaciones de capital con más de dos años desde la primera aportación) para contingencias acaecidas antes de 2007 y, parcialmente, para las derivadas de aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, aunque la contingencia sea posterior.
Hechos
La consultante va a cobrar durante el año 2008 la prestación correspondiente a un plan de pensiones que tiene suscrito.
Cuestión planteada
Tratamiento tributario que la percepción de dicha prestación tiene en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según que la misma se perciba en forma de renta o en forma de capital.
Contestación
El artículo 17.2.a).3ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, dispone que tienen la consideración de rendimientos del trabajo:
“3. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo”.
Por tanto, a partir del 1 de enero de 2007, las prestaciones de planes de pensiones tributan como rendimientos del trabajo, integrándose en su totalidad en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que les resulte de aplicación ningún porcentaje de reducción aunque se perciban en forma de capital.
No obstante, la disposición transitoria duodécima de la citada Ley regula un régimen transitorio aplicable a planes de pensiones en los siguientes términos:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
3. El límite previsto en el artículo 52.1.a) de esta Ley no será de aplicación a las cantidades aportadas con anterioridad a 1 de enero de 2007 a sistemas de previsión social y que a esta fecha se encuentren pendientes de reducción en la base imponible por insuficiencia de la misma.”
A este respecto, el citado artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, vigente a 31 de diciembre de 2006, dispone que podrá practicarse la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
Del escrito de consulta parece deducirse que la contingencia ha acaecido con posterioridad al 1 de enero de 2007, por lo que se aplicará el apartado 2 de la disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006. Por tanto, si la prestación se percibe en forma de capital podrá aplicar la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponde a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, inclusive; si se percibe en forma de renta no podrá aplicar esta reducción, integrándose en la base imponible en su totalidad; y si se percibe en forma mixta podrá aplicar la citada reducción a la parte de la prestación que se cobra en forma de capital que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, inclusive. En este último supuesto, el beneficiario del plan de pensiones podrá identificar qué aportaciones corresponden a las prestaciones percibidas en forma de renta y qué aportaciones al capital.
A este respecto, la disposición transitoria séptima del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, regula la delimitación de las aportaciones a instrumentos de previsión social complementaria cuando concurran aportaciones anteriores y posteriores a 31 de diciembre de 2006. Dicha disposición transitoria séptima que, según la disposición final segunda de este Real Decreto es aplicable a los períodos impositivos respecto de los que sea de aplicación la Ley 35/2006, dispone que:
“A efectos de determinar la base de retención como consecuencia de la aplicación del apartado 2 de las disposiciones transitorias undécima y duodécima de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, las entidades que gestionen los instrumentos previstos en dichas disposiciones transitorias deberán separar contablemente las primas o aportaciones realizadas así como la rentabilidad correspondiente que pudiera acogerse a este régimen transitorio, del resto de primas o aportaciones y su rentabilidad.
Asimismo, en los supuestos de movilización de derechos consolidados o económicos de dichos sistemas de previsión social se deberá comunicar las información prevista en el apartado anterior.”
Estos rendimientos del trabajo están sujetos a retención conforme a los artículos 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 arts. 17-2-a-3, DT 12; RD 439/2007 arts. 80, DT 7; RDLG 3/2004 art. 17-2-b.