La constitución de una sociedad civil o comunidad de bienes carece de validez civil si el consultante es el único participante. De constituirse válidamente con pluralidad de sujetos (conforme arts. 1665 CC y 392 CC), no serían contribuyentes del IRPF sino transparentes fiscales; las rentas se atribuirían a los partícipes según su participación (art. 8.3 LIRPF). La aportación de activos financieros generaría ganancia patrimonial solo si existe alteración del valor de adquisición al momento de integración en la entidad.
Hechos
El consultante plantea la posibilidad de constituir una sociedad civil o una comunidad de bienes, aportando dinero y activos financieros.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal aplicable a las operaciones proyectadas en el IRPF.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1665 del Código Civil, el contrato de sociedad es aquel,” por el cual dos o más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir entre sí las ganancias.”.
Por otro lado, el artículo 392 del Código Civil señala que existe una comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.
De conformidad con lo anterior, la constitución de una sociedad civil o de una comunidad de bienes, exige como requisito necesario la participación mínima de dos personas; por tanto, no puede darse el caso planteado en el escrito de consulta de constituir una sociedad civil en la que el consultante sea el único socio.
Además, en el caso de constituirse una sociedad civil, es necesario que los socios pongan en común dinero, bienes o industria, mientras que en el supuesto de constitución de una comunidad de bienes, la propiedad de una cosa o derecho debe pertenecer pro indiviso a varias personas, requisitos que no parecen cumplirse en los supuestos planteados en el escrito de consulta.
No obstante lo anterior, de constituirse con arreglo a Derecho la sociedad civil o la comunidad de bienes proyectadas, desde el punto de vista fiscal, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, habrá de estarse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 8 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29)-en adelante LIRPF-, conforme al cual:” 3. No tendrán la consideración de contribuyente las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2ª del Título X de esta Ley.”.
La constitución de una sociedad civil o de una comunidad de bienes podrá generar una ganancia o pérdida patrimonial, cuando se produzca una alteración en la composición del patrimonio de los comuneros o socios.
En el escrito de consulta presentado, el consultante plantea la posibilidad de constituir una comunidad de bienes o una sociedad civil con sus hijos.
Bajo la hipótesis de constitución cumpliendo los requisitos exigidos por la normativa civil, si el consultante aportase a la comunidad de bienes determinados activos financieros pasando su hijos a ser copropietarios de los mismos, aquél tendría una ganancia o perdida patrimonial que debería calcularse conforme a las reglas contenidas en la Ley del Impuesto.
De igual forma, en el supuesto de constituir una sociedad civil, pasando ésta a ser la propietaria del elemento patrimonial, existiría una alteración en la composición del patrimonio del consultante.
La ganancia o pérdida patrimonial debería calcularse conforme a las reglas contenidas en los artículos 34 a 36 de la Ley del Impuesto.
El artículo 34 de la LIRPF señala que en los supuestos de transmisión onerosa o lucrativa, el importe de la ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
El artículo 35 de la LIRPF regula las transmisiones a título oneroso, señalando que:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
(…).
3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”.
Por su parte, el artículo 36 de la LIRPF regula las transmisiones a título lucrativo, estableciendo que:
“Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado.
En las adquisiciones lucrativas, a que se refiere el párrafo c) del apartado 3 del artículo 33 de esta Ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes.”.
Por otra parte, en relación con las rentas que obtuviera la entidad en régimen de atribución de rentas, éstas se atribuirían a los socios o comuneros, de acuerdo con lo establecido en la sección 2ª del Título X de esta Ley del Impuesto.
Conforme al artículo 88 de la LIRPF, las rentas atribuidas tendrían la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procediesen, para cada uno de los socios o comuneros.
Finalmente, el apartado 3 del artículo 89 de la Ley del Impuesto señala que: “3. Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.”.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 8-3, 86 a 90.