Las ayudas consultadas no califican como becas exentas conforme al artículo 7.j) LIRPF por no constar que se destinen a estudios reglados ni a investigación en los términos del RD 63/2006. En consecuencia, su importe íntegro constituye renta gravada y sujeta a retención. Los gastos de locomoción, estancia y manutención derivados tampoco son exentos —la exención del artículo 7.j) LIRPF solo ampara el importe de la beca para formación/investigación cualificada, no sus componentes de gastos— y carecen de deducibilidad en IRPF al no encajar en ninguna categoría de gasto deducible del contribuyente.
Hechos
La Universidad de Vigo, en desarrollo del proyecto Campus do Mar, gestionado por dicha Universidad y promovido por otras universidades gallegas, el Consejo Superior de Investigaciones Científicas y el Instituto Español de Oceanografía, convocó y concedió ayudas de movilidad, destinadas a investigadores y tecnólogos de agregación estratégica para la realización de estancias de duración comprendida entre uno y tres meses, en universidades y centros de investigación de países extranjeros de reconocido prestigio internacional.
Los consultantes, funcionarios del Instituto Español de Oceanografía, han sido beneficiarios de una de las ayudas mencionadas.
Cuestión planteada
A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, determinar si las ayudas referidas constituyen una renta exenta de tributación y retención.
Exención de los gastos de locomoción, estancia y manutención que se derivan de la concesión de las ayudas referidas.
También se cuestiona sobre la deducibilidad de los gastos de transporte, estancia y manutención que vengan motivados por el desplazamiento al extranjero de los consultantes.
Contestación
La presente contestación parte de la premisa de que los beneficiarios de las ayudas objeto de consulta tienen la consideración de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La letra j) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF-, establece que estarán exentas:
“Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades”.
En la documentación aportada no consta que las becas consultadas sean becas “…percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan”, ni “…para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación”.
Partiendo de lo anterior, debe tenerse en cuenta que el desarrollo reglamentario del artículo 7.j) de la LIRPF, se contiene en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), el cual, entre otros, en su apartado 1 dispone que: “A efectos de la aplicación del último inciso del artículo 7.j) de la Ley, las bases de la convocatoria deberán prever como requisito o mérito, de forma expresa, que los destinatarios sean funcionarios, personal al servicio de las Administraciones Públicas y personal docente e investigador de las Universidades. Además, cuando las becas sean convocadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002 deberán igualmente cumplir los requisitos previstos en el segundo párrafo de este apartado”.
Según el último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF, están exentas las becas, otorgadas con fines de investigación, en las que los potenciales destinatarios tengan necesariamente la condición de funcionario, personal al servicio de las Administraciones públicas o personal docente e investigador de las universidades.
El mencionado precepto tiene por objeto dejar exentas las becas para investigación recibidas por estos colectivos, siempre y cuando exista una relación entre la actividad investigadora a realizar como becario y la pertenencia a las mismas, en el sentido que dicha pertenencia constituya un requisito o mérito expresamente previsto por las bases de la convocatoria cuya acreditación es exigida y en su caso valorada a efectos de la posible concesión. Así, hay que destacar que:
- Las bases de la convocatoria han de prever de forma expresa la pertenencia a las mismas como un requisito o mérito a efectos de la concesión. Esto no significa que todos los beneficiarios de la beca han de tener la condición de funcionario o personal al servicio de las Administraciones Públicas o de personal docente e investigador de las universidades, si bien serán sólo estos últimos los que se beneficiarán de la exención.
- El ente convocante, cuando otorga la beca, conoce y ha valorado esta circunstancia. En este sentido la exención no puede quedar condicionada a la ulterior acreditación de la pertenencia a alguna de estas categorías, pues ello implicaría que la condición de beneficiario de la beca poco o nada tiene que ver con la condición de funcionario o profesor de universidad.
En el presente caso, según la información aportada, uno de los grupos de posibles beneficiarios debe cumplir como requisito el de ser doctores vinculados al organismo beneficiario mediante una relación estatutaria o laboral de carácter indefinido.
En base a lo anterior, cabe entender que las bases de la convocatoria contemplan la condición de funcionario, personal al servicio de las Administraciones públicas o personal docente e investigador de las universidades, como un requisito o mérito a efectos de la concesión, por lo que en el supuesto planteado se cumplen los requisitos para entender que estas ayudas están exentas al amparo del último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF.
En consecuencia, a la asignación que se abona a los consultantes, le resultará de aplicación la exención prevista en la letra j) del artículo 7 de la LIRPF.
Por lo que respecta al importe de la beca exento, el apartado 2 del citado artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece:
“2. 1.º El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima, con carácter general, de 3.000 euros anuales.
Este último importe se elevará hasta un máximo de 15.000 euros anuales cuando la dotación económica tenga por objeto compensar gastos de transporte y alojamiento para la realización estudios reglados del sistema educativo, hasta el segundo ciclo universitario incluido. Cuando se trate de estudios en el extranjero dicho importe ascenderá a 18.000 euros anuales.
Si el objeto de la beca es la realización de estudios del tercer ciclo, estará exenta la dotación económica hasta un importe máximo de 18.000 euros anuales ó 21.600 euros anuales cuando se trate de estudios en el extranjero.
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, cuando la duración de la beca sea inferior al año natural la cuantía máxima exenta será la parte proporcional que corresponda.
2.º En el supuesto de becas para investigación gozará de exención la dotación económica derivada del programa de ayuda del que sea beneficiario el contribuyente.
3.º En el supuesto de becas para realización de estudios de tercer ciclo y becas para investigación, la dotación económica exenta incluirá las ayudas complementarias que tengan por objeto compensar los gastos de locomoción, manutención y estancia derivados de la asistencia a foros y reuniones científicas, así como la realización de estancias temporales en universidades y centros de investigación distintos a los de su adscripción para completar, en ambos casos, la formación investigadora del becario.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, arts. 7.j), 17.2.h) y 19.2; RD 439/2007, arts. 2 y 9