La operación de escisión parcial de participaciones sociales puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que: (i) el patrimonio segregado constituya una unidad económica autónoma conforme a la normativa mercantil; (ii) la entidad escindida mantenga en su patrimonio participaciones mayoritarias en otra u otras entidades o una rama de actividad; (iii) se cumplan los requisitos adicionales del artículo 96.2 del TRLIS. En el supuesto concreto, concurren estas condiciones por la segregación de una participación mayoritaria mientras permanecen participaciones de similares características en la escindida.
Hechos
La entidad consultante ejerce las funciones de holding de un grupo familiar, con participaciones en las siguientes entidades, todas ellas participadas al 100%:
- Entidad A, dedicada al diseño, fabricación y comercialización de material eléctrico. Esta entidad participa a su vez, en el 100% de otras dos entidades.
- Entidad B, dedicada a la fabricación y comercialización de material eléctrico
- Entidad C, dedicada a la promoción y arrendamiento de bienes inmuebles, para lo cual cuenta con dos personas y un local dedicado en exclusiva a la misma.
Se pretende reestructurar el grupo a través de una operación de escisión parcial financiera, por la que se segregue la participación que la consultante tiene en la entidad C, que se aportará a una entidad de nueva creación, recibiendo sus socios participaciones en el capital de la entidad beneficiaria de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla.
Con esta operación se pretende crear una estructura más racional que permita gestionar de manera más independiente, eficiente y profesional las distintas actividades económicas desarrolladas por el grupo, reorganizar el patrimonio de la sociedad, separando el patrimonio inmobiliario del correspondiente a la actividad relacionada con el material eléctrico, y minimizar riesgos, de manera que las hipotéticas responsabilidades que pudieran surgir en el desarrollo de cada actividad empresarial únicamente se responda con los elementos patrimoniales afectos específicamente a la misma. Adicionalmente, se pretende impulsar la actividad de fabricación de material eléctrico, posibilitando la futura participación de nuevos socios en dichas actividades y facilitando su entrada en las mismas, así como acceder a una financiación eficiente y acorde con las características de cada tipo de actividad.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, según redacción dada por la Ley 25/2004, de 17 de julio, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica” (artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre). Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación planteada de escisión financiera podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado, ya que se produce la segregación de una participación mayoritaria en una entidad, mientras que en el patrimonio de la escindida permanecen, al menos, participaciones de similares características, por lo que la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial mencionado.
Por último, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación realizada tiene como finalidad crear una estructura más racional que permita gestionar de manera más independiente, eficiente y profesional las distintas actividades económicas desarrolladas por el grupo, reorganizar el patrimonio de la sociedad, separando el patrimonio inmobiliario del correspondiente a la actividad relacionada con el material eléctrico, y minimizar riesgos, de manera que las hipotéticas responsabilidades que pudieran surgir en el desarrollo de cada actividad empresarial únicamente se responda con los elementos patrimoniales afectos específicamente a la misma. Adicionalmente, se pretende impulsar la actividad de fabricación de material eléctrico, posibilitando la futura participación de nuevos socios en dichas actividades y facilitando su entrada en las mismas, así como acceder a una financiación eficiente y acorde con las características de cada tipo de actividad. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.