La DGT no puede pronunciarse sobre si la hipoteca subrogada computa en la base de deducción por reinversión (art. 42 TRLIS) por insuficiencia de datos. La deducción requiere que tanto el elemento transmitido como el adquirido cumplan los requisitos del art. 42.2.a y 42.3.a (inmovilizado afecto a actividades económicas, funcionamiento mínimo un año en los tres años anteriores), extremos que no constan acreditados en la consulta relativa a la venta del local ni a la adquisición de la nave industrial.
Hechos
La consultante es una sociedad limitada que en el ejercicio 2007 vendió al contado un local de su propiedad por importe de 500.000'00 euros, y pretende reinvertir dicho importe en la adquisición de una nave industrial en septiembre de 2008, pagando a la firma de la escritura publica 300.000'00 euros y subrogándose en una hipoteca de 200.000'00 euros a pagar en 7 años.
Cuestión planteada
Si computa en la base de deducción por reinversión la parte del precio de adquisición de la nave industrial correspondiente a la hipoteca en la que se subroga la consultante.
Contestación
La Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, modifica el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), en particular, el artículo 42 “Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios” con efectos para los períodos impositivos que se hayan iniciado a partir de 1 de enero de 2007.
El apartado 1 del artículo 42 del TRLIS, en su actual redacción, dispone:
“1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 12 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales establecidos en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
Esta deducción será del 7 por ciento, del 2 por ciento o del 17 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 35 por ciento, respectivamente.
Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.
No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 el artículo 44 de esta Ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.”
Por la escasa información aportada en el escrito de consulta no se puede concluir que la transmisión por venta del local y la adquisición de la nave cumpla los requisitos de las letras a) de los apartados 2 y 3 del artículo 42 que a continuación se trascriben:
“2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
a)Los que hayan pertenecido al inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.
..
3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.
Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:
a) Los pertenecientes al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas cuya entrada en funcionamiento se realice dentro del plazo de reinversión.
…”
En el escrito de consulta no hay constancia ni de que el local vendido haya pertenecido al inmovilizado material de la consultante afecto a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión, ni que la nave adquirida se integre en el inmovilizado material afecto a actividades económicas.
No obstante lo anterior, para el caso de que el elemento transmitido y el elemento adquirido sean, respectivamente, los previstos en las letras a) de los apartados 2 y 3 del artículo 42 del TRLIS, respecto a la base de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, el apartado 7 del mismo artículo prescribe:
“7. Base de la deducción.
La base de la deducción está constituida por el importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 2 de este artículo, que se haya integrado en la base imponible. A los solos efectos del cálculo de esta base de deducción, el valor de transmisión no podrá superar el valor de mercado.
No formarán parte de la renta obtenida en la transmisión el importe de las provisiones relativas a los elementos patrimoniales o valores, en cuanto las dotaciones a éstas hubieran sido fiscalmente deducibles, ni las cantidades aplicadas a la libertad de amortización, o a la recuperación del coste del bien fiscalmente deducible según lo previsto en el artículo 115 de esta Ley, que deban integrarse en la base imponible con ocasión de la transmisión de los elementos patrimoniales que se acogieron a dichos regímenes.
No se incluirá en la base de la deducción la parte de la renta obtenida en la transmisión que haya generado el derecho a practicar la deducción por doble imposición.
La inclusión en la base de deducción del importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales cuya adquisición o utilización posterior genere gastos deducibles, cualquiera que sea el ejercicio en que éstos se devenguen, será incompatible con la deducción de dichos gastos. El sujeto pasivo podrá optar entre acogerse a la deducción por reinversión y la deducción de los mencionados gastos. En tal caso, la pérdida del derecho de esta deducción se regularizará en la forma establecida en el artículo 137.3 de esta Ley.
Tratándose de elementos patrimoniales a que hace referencia el párrafo a) del apartado 2 de este artículo la renta obtenida se corregirá, en su caso, en el importe de la depreciación monetaria de acuerdo con lo previsto en el apartado 9 del artículo 15 de esta Ley.
La reinversión de una cantidad inferior al importe obtenido en la transmisión dará derecho a la deducción establecida en este artículo, siendo la base de la deducción la parte de la renta que proporcionalmente corresponda a la cantidad reinvertida.”
En relación con la cuestión objeto de consulta relativa al computo en la base de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, es preciso señalar que el importe reinvertido es igual al precio del elemento adquirido, cualquiera que sea la forma en que se financie la reinversión; de tal manera que si el precio de adquisición es inferior al importe obtenido en la transmisión opera lo establecido en el último párrafo del apartado 7 del artículo 42 del TRLIS.
Por último, según lo establecido en el artículo 42.6 del TRLIS la reinversión debe realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, entendiéndose efectuada la reinversión en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice, practicándose la deducción en la cuota íntegra correspondiente al periodo impositivo en que se efectué la reinversión, siempre que los elementos entren en funcionamiento dentro del plazo de reinversión.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 42