La operación de escisión parcial cumple las condiciones del artículo 76 LIS (régimen especial) siempre que satisfaga simultáneamente los requisitos mercantiles del artículo 70 Ley 3/2009 (traspaso en bloque de unidad económica autónoma) y que la rama de actividad transmitida sea susceptible de constituir una unidad económica autónoma determinante de una actividad económica. La aplicabilidad del régimen especial está condicionada al cumplimiento de ambos marcos normativos y a que la operación no obedezca a propósitos artificiales carentes de motivos económicos válidos.
Hechos
La entidad X se dedica al comercio y distribución de productos congelados, conservas y ahumados de pescado. Asimismo, la entidad gestiona el desarrollo de la actividad empresarial de arrendamiento de bienes inmuebles, con sede en territorio español.
Se trata de una entidad mercantil plenamente activa, dedicada al ejercicio de su actividad económica, contando para ello con los medios personales y materiales necesarios al efecto.
En cuanto a la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles desarrollada por la entidad X, se cuenta con los medios personales (empleado) y materiales precisos para el desarrollo de ésta.
La entidad se encuentra participada en la actualidad por un matrimonio conformado por las personas físicas PF1 y PF2, que ostentan el 60% y el 40% del capital social respectivamente.
A su vez, el matrimonio junto con sus hijos, las personas físicas PF3 y PF4 ostenta el 25% de la entidad Y, dedicada, entre otras actividades, a la importación, exportación, manipulación, elaboración y venta de toda clase de pescados y carnes, frescos o congelados, así como sus derivados, generando en el desarrollo de su actividad, una cartera de clientes a los que viene prestando diferentes servicios.
Ambas entidades han suscrito un contrato de traspaso de negocio en cuya virtud la entidad Y trasmitió a la entidad X el fondo de comercio correspondiente a la actividad de comercialización de los productos, de modo que la entidad X queda configurada exclusivamente como una entidad dedicada a la comercialización de los productos congelados, conservas y ahumados, mientras que la entidad Y aglutina la actividad de producción e importación.
La entidad X plantea, como parte del proceso de reestructuración y organización del grupo empresarial así como del patrimonio familiar y de su proceso de expansión y crecimiento, escindir parte de su actividad, correspondiente a todos aquellos elementos patrimoniales que, formando parte del patrimonio empresarial, constituyen una unidad económica autónoma e independiente, y que se concretan en todos los activos vinculados al negocio inmobiliario y de arrendamiento de bienes inmuebles, incluido el fondo de comercio correspondiente a la cartera de clientes correspondiente a esta rama de actividad, procediendo a su aportación a una entidad de nueva creación.
De este modo, la entidad X escinde parte de su patrimonio empresarial susceptible por ende de desarrollar una actividad empresarial de forma autónoma. Dicho patrimonio empresarial será aportado a una entidad de nueva creación participada por los miembros de la unidad familiar.
Del mismo modo, la entidad de nueva creación destinada al desarrollo y continuación del negocio inmobiliario se constituye con la finalidad de acometer, de forma directa o indirectamente nuevas inversiones. Así, su actividad consiste en la gestión y arrendamiento de bienes inmuebles y en la gestión de cartera de valores en entidades participadas a través de las cuales se acometerían nuevas inversiones.
Con el fin de garantizar la continuación de la actividad empresarial, la sucesión futura en la misma, la protección del patrimonio empresarial y la delimitación de los riesgos de las distintas actividades económicas desarrolladas, así como la entrada de futuros inversores, logrando una mayor eficiencia administrativa en la gestión de las entidades participadas, su capacidad comercial, administrativa y de negociación, se plantea la realización de la escisión parcial de rama de actividad en sede de la entidad X y aportación a una entidad de nueva creación.
Se plantea, como parte del proceso de expansión y crecimiento de la entidad X, así como la diversificación y desvinculación de las distintas líneas de negocio, escindir parte de su actividad, correspondiente a la actividad de explotación y arrendamiento de inmuebles, con todos aquellos elementos patrimoniales que, formando parte del patrimonio empresarial, constituyen una unidad económica autónoma e independiente, y que se concretan en todos los activos vinculados al negocio, incluido, en su caso, el fondo de comercio correspondiente a la cartera de clientes y que sería objeto de valoración por parte de un perito independiente.
La consultante manifiesta en el escrito de consulta, lo siguiente:
- La entidad aportante tiene por objeto el desarrollo de la actividad económica de arrendamiento de bienes inmuebles, entre otras.
- Tanto la entidad aportante, como aquella entidad que recibe la aportación son residentes en España.
- Los socios de la entidad X continúan ostentando el control de esta, en un porcentaje de participación superior al 5%.
- Los elementos empresariales objeto de aportación se encuentran afectos al desarrollo de una actividad económica, en los términos recogidos en el Código de Comercio y legislación equivalente.
Conviene señalar que la entidad de nueva creación estará dotada con la estructura administrativa precisa para la gestión y el desarrollo de la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles y residuales. Dicha estructura quedaría reforzada en el proceso de reorganización del patrimonio familiar.
Así, la persona designada para el desarrollo de las funciones directivas y de control administrativo de cada una de las distintas actividades a desarrollar, contaría con el correspondiente contrato de alta dirección y gerencia a fin de ejercer, de forma efectiva, personal y directa, las funciones correspondientes a este cargo, percibiendo rendimientos del trabajo que supondrían, a su vez, más del 50% del total de sus rendimientos del trabajo y actividades económicas.
Las operaciones anteriormente planteadas responden a los siguientes motivos económicos:
- Centralizar en las entidades holding la toma de decisiones de las entidades participadas, presentes y futuras.
- Racionalizar la gestión del grupo y reducir los costes de la misma.
- Canalizar adecuadamente las inversiones y reducir los costes.
- La separación de las distintas actividades empresariales desarrolladas, delimitando los riesgos de cada una de ellas en sede de la entidad titular de la misma. Asimismo, optimizar la planificación de las actividades desarrolladas.
- Mejorar la imagen del grupo ante los terceros con los que se relaciona, especialmente con las entidades financieras.
- Consolidar la solvencia de la sociedad participada en la actualidad, como aquellas que se incorporen a futuro.
- Mejorar la gestión de las distintas entidades.
- Disminuir los costes administrativos.
- Aumentar la capacidad comercial y de negociación con terceros.
- Garantizar la subsistencia futura del grupo más allá de los socios actuales, garantizando una posible sucesión familiar.
- Estructurar el patrimonio empresarial y familiar de los socios persona física.
Cuestión planteada
- Si procede la aplicación del Régimen Fiscal Especial establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, referido a Impuesto sobre Sociedades, IRPF, ITP-AJD, e IGIC, así como respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, en su caso.
- Existencia de motivos económicos válidos en la operación de reestructuración planteada.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1º b) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria”.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerado como operación de escisión parcial de las previstas en el Capítulo VII del Título VII de dicha Ley.
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que, igualmente, constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de la sociedad que constituyan, desde el punto de vista de la organización, una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.
En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante manifiesta en el escrito de consulta que tiene como actividad el comercio y distribución de productos congelados, conservas y ahumados de pescado y, por otra parte, la entidad gestiona el desarrollo de la actividad empresarial de arrendamiento de bienes inmuebles, contando para ello con los medios personales (empleado) y materiales precisos para el desarrollo de esta. Así, la entidad consultante segregará y transmitirá a una entidad de nueva constitución la parte de su patrimonio constitutiva de la actividad de arrendamiento de inmuebles, manteniendo la consultante la actividad de comercio y distribución de productos congelados, conservas y ahumados de pescado.
En consecuencia, solo en la medida en que el patrimonio transmitido (los activos vinculados al negocio inmobiliario y de arrendamiento de bienes inmuebles, incluido el fondo de comercio correspondiente a la cartera de clientes) fuera determinante de una rama de actividad en sede de la sociedad transmitente con los correspondientes medios materiales y personales, en el sentido señalado en el artículo 76.4 de la LIS, anteriormente reproducido y comentado, cuyo destino y naturaleza requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica, que ya existiera en la entidad transmitente, y dicho patrimonio se segregue y transmita a una entidad adquirente, manteniéndose en aquella otra rama de actividad, en el mismo sentido antes señalado, lo que podría concurrir en el caso planteado, la operación de escisión parcial de la rama de arrendamiento podría cumplir los requisitos del artículo 76.2 de la LIS para acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”.
Tal y como se ha señalado anteriormente, este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial.
Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS.
La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16).
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
En relación con la tributación por la operación de los socios personas físicas de la entidad consultante y la posible aplicación del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS, debe indicarse que el artículo 37.1.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF), dispone respecto a las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas por los socios personas físicas en la escisión de sociedades, lo siguiente:
“e) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.
En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.”
De acuerdo con el precepto anterior, la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la escisión correspondiente al socio persona física vendrá determinada por la diferencia entre el valor de adquisición de las acciones o participaciones de la sociedad escindida y el valor de mercado de las acciones o participaciones de la sociedad beneficiaria de la escisión recibidas a cambio o el de mercado de los acciones o participaciones de la sociedad escindida entregados.
Expuesto el tratamiento general de las ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes al socio persona física en la escisión, debe indicarse la posible aplicación a las escisiones del citado régimen especial, estableciendo en ese sentido el apartado 3 del citado artículo 37 de la LIRPF, que “Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades”.
En caso de resultar aplicable el referido régimen especial, la persona física no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de la escisión, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha operación conservarán a efectos fiscales las fechas de adquisición y los valores que tenían las participaciones correspondientes a la sociedad escindida.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
El artículo 3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en cuanto a la territorialidad del mismo, señala:
“Uno. El ámbito espacial de aplicación del Impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito.
Dos. A los efectos de esta Ley, se entenderá por:
1.º «Estado miembro», «Territorio de un Estado miembro» o «interior del país», el ámbito de aplicación del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea definido en el mismo, para cada Estado miembro, con las siguientes exclusiones:
a) En la República Federal de Alemania, la Isla de Helgoland y el territorio de Büsingen; en el Reino de España, Ceuta y Melilla y en la República Italiana, Livigno, en cuanto territorios no comprendidos en la Unión Aduanera.
b) En el Reino de España, Canarias; en la República Francesa, los territorios franceses a que se refieren el artículo 349 y el artículo 355, apartado 1, del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea; en la República Helénica, Monte Athos; en el Reino Unido, las Islas del Canal; en la República Italiana, Campione d´Italia y las aguas nacionales del lago de Lugano, y en la República de Finlandia, las islas Aland, en cuanto territorios excluidos de la armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios.
2.º "Comunidad" y "territorio de la Comunidad", el conjunto de los territorios que constituyen el «interior del país» para cada Estado miembro, según el número anterior.
3.º "Territorio tercero" y "país tercero", cualquier territorio distinto de los definidos como «interior del país» en el número 1.º anterior.
(…)”.
Por consiguiente, las Islas Canarias, aun formando parte del territorio aduanero comunitario, están excluidas de la aplicación de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y se consideran, a todos los efectos, como territorio tercero.
Por otra parte, en las Islas Canarias es de aplicación el Impuesto General Indirecto Canario que se encuentra regulado en los artículos 2 a 64 de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, señalando el apartado 3 de la disposición adicional décima de dicha Ley:
“Tres. Con independencia de lo establecido en el artículo 88.5 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Comunidad Autónoma de Canarias la competencia para contestar las consultas tributarias relativas al Impuesto General Indirecto Canario y al Arbitrio sobre Importaciones y Entregas de Mercancías en las islas Canarias, si bien en aquellas cuya contestación afecte o tenga trascendencia en otros impuestos de titularidad estatal, así como, en todo caso, en las relativas a la localización del hecho imponible, será necesario informe previo del Ministerio de Hacienda”.
Por tanto, en la medida que las operaciones de reestructuración empresarial se van a llevar a cabo en el ámbito de las Islas Canarias, territorio excluido de la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, darían lugar a entregas de bienes y prestaciones de servicios no sujetas en el territorio de aplicación del Impuesto por aplicaciones de las reglas referentes al lugar de realización del hecho imponible, contenidas en los artículos 68, 69 y 70 de la Ley 37/1992, debe señalarse que no corresponde a este Centro directivo la competencia para determinar la tributación de la operación objeto de consulta en el Impuesto General Indirecto Canario debiendo la consultante dirigir su consulta a la Dirección General de Tributos, de la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno de Canarias, C/ Tomás Miller, nº 38, - 2º, 35007, Las Palmas de Gran Canaria.
IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS
En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITPAJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º y 2.1º, 21, y 45.I.B) 10 y 11 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, referentes a la modalidad de operaciones societarias, que determinan lo siguiente:
“Artículo 19.
1. Son operaciones societarias sujetas:
1.º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.
(…)
2. No estarán sujetas:
1.º Las operaciones de reestructuración.
(…)”.
Por su parte, el artículo 21 del TRLITPAJD especifica qué se entiende por operaciones de reestructuración empresarial a efectos del impuesto en estos términos:
“Artículo 21.
A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores definidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo”.
La referencia a los artículos citados se debe hoy entender hecha a los artículos 76 y 87 de la LIS.
Por último, los números 10 y 11 del artículo 45.I.B) del TRLITPAJD, que regula los beneficios fiscales en el ITPAJD, determinan lo siguiente:
“Artículo 45.
Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1.º de la presente Ley serán los siguientes:
I. (…)
B) Estarán exentas:
(…)
10. Las operaciones societarias a que se refieren los apartados 1.º, 2.º y 3.º del artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurídicos documentados.
11. La constitución de sociedades, el aumento de capital, las aportaciones que efectúen los socios que no supongan aumento de capital y el traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea”.
Conforme a los preceptos transcritos, a partir del 1 de enero de 2009, las operaciones definidas en los artículos 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y 94 del TRLIS (actualmente, artículos 76 y 87 de la LIS) tienen, a efectos del ITPAJD, la calificación de operaciones de reestructuración, lo cual conlleva su no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto.
Ahora bien, la no sujeción a esta modalidad del impuesto podría ocasionar su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias ha sido complementada con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto, transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido, anteriormente transcrito.
Por lo tanto, al tener la operación descrita la consideración de operación de reestructuración estará no sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITPAJD y exenta de las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados de dicho impuesto.
IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se encuentra regulado en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
Los apartados 1 y 2 del artículo 104 del TRLRHL establecen que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél.
A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles”.
Por su parte, la disposición adicional segunda de la LIS, regula el régimen del IIVTNU en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:
“No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.
En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el Capítulo VII del Título VII.
No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo”.
En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado a que la operación de escisión parcial expuesta le resulte de aplicación el régimen de neutralidad fiscal.
En caso de que no concurran las circunstancias descritas, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia, en su caso, de la transmisión de los terrenos de naturaleza urbana, siendo el sujeto pasivo del citado impuesto la sociedad transmitente, es decir, la entidad escindida.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006 arts. 37-1-e), 37-3
LIS Ley 27/2014 arts. 76-2-1-b), 76-4, 89-2
LIVA Ley 37/1992 art. 3
TRITPAJD RD Leg. 1/1993 arts. 19, 21, 45-I-B) 10 y 11
TRLRHL RD Leg.2/2004 art. 104-1 y 2