La aplicabilidad del régimen especial de fusiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS requiere dos condiciones cumulativas: (i) que la operación reúna los requisitos mercantiles de fusión por absorción conforme a los artículos 235 y 250 del TRLSA, y (ii) que concurran motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no medie fraude o evasión fiscal. La DGT descarta la aplicación automática por mera calificación mercantil, exigiendo además análisis sustantivo de la causa económica de la reorganización.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto la actividad inmobiliaria, y en especial la promoción inmobiliaria. Su objeto social, según sus estatutos, puede desarrollarlo de modo indirecto mediante la participación en sociedades con objeto análogo.
La sociedad CS realiza la actividad promotora-urbanizadora, estando en fase de desarrollo y ejecución de una promoción urbanística e inmobiliaria, que se está desarrollando en dos fases que se encuentran en ejecución.
La entidad consultante es titular del 100% del capital social de la sociedad CS desde su constitución en 1987 y tiene una mayor y más dilatada experiencia en el campo promocional-inmobiliario, disponiendo de mayores medios económicos y humanos para su ejecución y siendo en la actualidad quien lleva de facto la ejecución efectiva del proyecto.
En base a lo señalado, se pretende acoger a ambas sociedades al régimen de estructuración empresarial, ya que actualmente se origina una duplicidad de costes y una mayor complejidad administrativa. La estructura operativa y legal se enmarcaría dentro de una fusión impropia, por la que la entidad consultante absorbería en bloque el patrimonio de la sociedad CS que sería disuelta sin liquidación, asumiendo la entidad consultante todos los derechos y obligaciones de ésta y en especial la continuación del proyecto urbanístico en curso.
Ello permitiría las siguientes ventajas económicas y estructurales:
- La unificación de estructuras supone aglutinar los medios y esfuerzos en el desarrollo de la promoción inmobiliaria ya que pueden coordinarse y optimizarse con otros proyectos urbanísticos desarrollados por la absorbente.
- Racionalizar y economizar los servicios administrativos y de gestión así como reducir las obligaciones contables, administrativas y fiscales.
- Simplificación y unificación de la gestión de compras y las subcontrataciones.
- Obtención de una mayor cobertura de recursos globales y mayor ofrecimiento financiero a las entidades bancarias, con lo que se evitaría las situaciones de garantía y avales suplementarios que ya tácticamente se están exigiendo.
Cuestión planteada
Si a la operación planteada le resulta aplicable el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”.
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada (artículos 235 y 250 del TRLSA), esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de aglutinar los medios y esfuerzos en el desarrollo de la promoción inmobiliaria ya que pueden coordinarse y optimizarse con otros proyectos urbanísticos desarrollados por la absorbente; racionalizar y economizar los servicios administrativos y de gestión así como reducir las obligaciones contables, administrativas y fiscales; simplificar y unificar la gestión de compras y las subcontrataciones; y obtener una mayor cobertura de recursos globales y mayor ofrecimiento financiero a las entidades bancarias, con lo que se evitaría las situaciones de garantía y avales suplementarios que ya tácticamente se están exigiendo. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96