Los servicios de abogacía prestados por el consultante se encuentran sujetos al IVA como prestación de servicios del ejercicio independiente de una profesión liberal, conforme al artículo 11.2 de la LIVA. Quedan excluidos únicamente si se prestan en régimen de dependencia laboral o administrativa, caracterizado por la subordinación y la ajenidad. La condición de empresario requiere que el ejercicio de la profesión sea independiente y a título oneroso, elementos que determinan la sujeción al impuesto.
Hechos
Un delegado sindical que tiene la condición de abogado presta asesoramiento laboral exclusivamente a favor de los trabajadores afiliados al Sindicato.
Esta actividad de asistencia jurídica a los trabajadores la realiza en el marco de las labores sindicales que tiene encomendadas sin percibir compensación ni remuneración de cualquier especie ni de los afiliados ni del sindicato.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto por los servicios de abogacía prestados por el consultante.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5, apartado Uno, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho artículo. No obstante, no tendrán la condición de empresarios ni de profesionales, quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo dispuesto para las sociedades mercantiles.
El apartado siguiente del artículo 5 de esta Ley define las actividades empresariales o profesionales del modo siguiente:
"Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas."
Asimismo, el artículo 11, apartado dos 1º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que, en particular, se considera prestación de servicios el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
Por consiguiente, el ejercicio con carácter independiente de la profesión de abogado tiene la consideración de prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- El artículo 7, número 5º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido señala, no obstante, que no estarán sujetos al citado tributo los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia derivado de relaciones administrativas o laborales, incluidas en estas últimas las de carácter especial.
Los elementos esenciales que caracterizan una relación laboral son la dependencia y ajeneidad. La primera supone para quien realiza la prestación propia de la relación laboral encontrarse supeditado a las exigencias organizativas de la empresa o institución a la que sirve, sujeto a las directrices de ésta y sometido a su régimen disciplinario. La ajeneidad implica que el empleado se encuentra al margen tanto de los rendimientos obtenidos mediante su trabajo como de los riesgos que genera esta actividad.
En particular, se considera que una relación es de naturaleza laboral cuando se presta asesoramiento jurídico gratuito a los clientes de una entidad, dentro del ámbito de organización y dirección de ésta, en sus locales y sometido a horario fijo, a cambio de una remuneración mensual fija (Sentencia del Tribunal Central de Trabajo de 23 de diciembre de 1986).
En el escrito planteado por el consultante, según éste manifiesta, no percibe retribución alguna por sus labores de asesoramiento ni del Sindicato ni de los trabajadores asesorados.
Hay que tener presente que para ser delegado sindical se requiere, de acuerdo con el artículo 10 de la Ley Orgánica 11/1985, de 2 de agosto, de Libertad Sindical, tener la doble condición de trabajador y afiliado, así como que, dependiendo de si se cumplen los requisitos establecidos por el citado precepto (o, en su caso, los pactados o acordados mediante negociación colectiva), estos representantes de los trabajadores mantendrán íntegramente, o no, las obligaciones y derechos generados a causa de su puesto de trabajo de origen. Así se señala en la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de abril de 2001, que distingue entre los delegados sindicales en sentido estricto, que son aquéllos que ostentan una serie garantías y derechos, en lo que ahora nos interesa, continuar percibiendo la remuneración de su puesto de trabajo de origen pese a variar el contenido de la relación laboral, y aquéllos distintos que no gozan de tal estatuto jurídico especial que se regula en el apartado 3 del anteriormente citado artículo 10. Así se reconoce en la citada sentencia cuyo fundamento jurídico segundo establece que además de la figura contemplada anteriormente pueden (…)los sindicatos, en el ejercicio de su libertad de autoorganización en los lugares de trabajo, constituirse a través de órganos, que, legalmente son conocidos con el nombre de secciones y delegados sindicales –art. 8.1.a) de la LOLS–, con capacidad para ejercer aquellas actividades que permiten la defensa y protección de los propios trabajadores
No corresponde a este Centro Directivo pronunciarse sobre la naturaleza y los efectos laborales o sindicales que produce la condición de delegado sindical pero sí determinar cómo afecta a la tributación por el IVA el asesoramiento laboral que éste puede prestar a los trabajadores.
3.- En consecuencia es preciso, en primer lugar, diferenciar entre la actividad desarrollada en el puesto de trabajo de origen que necesariamente tiene carácter laboral, ya que sólo puede ser elegido como tal un trabajador por cuenta ajena, y la desempeñada bajo la condición de delegado sindical.
La primera no está sujeta al IVA por ser un servicio prestado en régimen de dependencia administrativa o laboral.
En cuanto al ejercicio de las funciones propias del delegado sindical, circunscribiéndonos ya al asesoramiento legal prestado en su condición de tal, debe distinguirse entre el que realizan aquéllos que ostentan este cargo con los derechos y garantías previstos en el anteriormente citado artículo 10 de la Ley Orgánica de Libertad Sindical y el que se preste por quien no goce de estos derechos y garantías.
a) En el primer caso, el delegado sindical mantiene la remuneración del puesto de trabajo de origen aunque sus obligaciones varían al asumir las propias de su cargo representativo. Debe entenderse a efectos del IVA, en consecuencia, que las labores que desempeñe de asesoramiento a los trabajadores son una prestación distinta a la que realiza en el marco de la relación laboral retribuida y, siempre que no perciba ninguna retribución adicional por este asesoramiento y que no desarrolle ninguna otra actividad empresarial o profesional retribuida, este servicio de asistencia legal no estará sujeto a este impuesto por prestarse a título gratuito, en virtud de lo dispuesto en el artículo 5.Uno, letra a) de la Ley del impuesto anteriormente transcrito.
b) Si el consultante no gozara de los derechos y garantías antes señalados, la retribución percibida por razón de su relación de trabajo tendría, asimismo y como resulta más evidente en este caso, su causa en esta relación laboral. En cuanto a las labores de asesoramiento prestadas en el marco de su actividad como delegado sindical tampoco estará sujeta por realizarse a título gratuito siempre que se den las dos condiciones indicadas anteriormente.
4. En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a Derecho la siguiente contestación:
1º- El asesoramiento laboral prestado en el ejercicio independiente de la profesión de abogado está sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con lo señalado en el apartado 1 de esta resolución.
2º- Este servicio, no obstante, se encontrará no sujeto al impuesto cuando sea prestado por un delegado sindical en las condiciones señaladas en el apartado 3 anterior.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5-Uno-a), 5-Dos, 11-Dos-1º y 7-5º-