Las comisiones deben imputarse contablemente a quien ostenta la condición de empresario y realiza efectivamente la actividad generadora de la renta. La DGT confirma que el hecho imponible del IS se configura por la obtención de renta del sujeto pasivo, exigiendo correlación entre ingresos y gastos según el principio de devengo e inscripción contable. Si la Sociedad Limitada desarrolla realmente la actividad, las comisiones deben registrarse contablemente en su cuenta de pérdidas y ganancias para ser fiscalmente deducibles, descartando su imputación a la persona física titular formalmente de los derechos.
Hechos
Con fecha 31 de Diciembre de 2009, procedió a dar de baja el consultante como persona física, la actividad de agente de seguros. Con fecha 1 de Enero de 2010 procedió a efectuar el alta de una Sociedad Limitada, para desarrollar exactamente la misma actividad y con la misma compañía de seguros.
Por parte de la compañía de seguros, se le ha informado que hasta el mes de septiembre, por lo menos, no se podrá hacer el cambio de datos ante la Dirección General de Seguros, lo que implica que todas las comisiones de la compañía de seguros se están liquidando a la persona física y todos los gastos desde el 1 de Enero se están imputando a la Sociedad Limitada.
Cuestión planteada
Se plantea dado que realmente la actividad la desarrolla la Sociedad Limitada, como se puede resolver el hecho de las comisiones sigan a nombre de la persona física.
Contestación
El artículo 4 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo (en adelante TRLIS), señala:
“1. Constituirá el hecho imponible la obtención de renta, cualquiera que fuese su fuente u origen, por el sujeto pasivo.
(..).”
Por su parte, el artículo 10.3 del TRLIS: “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
De acuerdo con lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de Noviembre los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.
A su vez, el principio contable de correlación de ingresos y gastos, “el resultado del ejercicio estará constituido por los ingresos de dicho período menos los gastos del mismo realizados para la obtención de aquellos, así como los beneficios y quebrantos no relacionados claramente con la actividad.”
El artículo 19 del TRLIS recoge tanto el principio de devengo, como el principio de imputación temporal, como, de manera expresa, el principio de inscripción contable, en virtud del cual:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(..).
3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.
(..).”
A su vez, el artículo 133 del TRLIS exige a los sujetos pasivos del impuesto la llevanza de la contabilidad con arreglo a lo previsto en el Código de Comercio. Siguiendo lo dispuesto en el Título III del Código de Comercio, bajo la rúbrica “de la contabilidad de los empresarios”, artículos 25 y ss, todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones. A su vez, estarán obligados a conservar los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio, debidamente ordenados durante seis años, con el fin de poder acreditar la realidad de las operaciones reflejadas en los asientos contables.
Del mismo modo, el artículo 29, letras d) y e) de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria, en adelante LGT, impone a los sujetos pasivos la obligación de llevanza de contabilidad y de conservación de facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias.
Adicionalmente, el artículo 106 de la LGT, en su apartado tercero, en relación con los medios y valoración de la prueba, señala lo siguiente:
“Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.”
En consecuencia, en relación con las comisiones recibidas podrán ser imputadas por la sociedad en la medida en que se acredite por cualquier medio de prueba admitido en derecho la realidad de que las operaciones han sido realizadas por la misma entidad. En relación a las cantidades satisfechas por la entidad, únicamente constituirán gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art: 10