En prestaciones de servicios de abogacía, el devengo del IVA se produce cuando se prestan efectivamente los servicios (art. 75.1.2º LIVA), independientemente de la fecha de facturación o cobro del precio; excepcionalmente, si existen pagos anticipados anteriores a la finalización de la prestación, el devengo se anticipa al momento del cobro parcial o total por los importes percibidos (art. 75.2 LIVA). La factura y la minuta profesional son medios de prueba del momento de ejecución, no determinantes del devengo.
Hechos
La entidad consultante suscribió en el año 2005 un contrato de servicios profesionales con una sociedad anónima deportiva. Sus servicios consistían en la representación y defensa procesal de dicha entidad en las reclamaciones y recursos que pudieran derivarse en vía económico-administrativa y contencioso-administrativa de liquidaciones practicadas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Los honorarios pactados se fijaron en un porcentaje a calcular sobre la base del ahorro que se obtuviera por la intervención de los profesionales una vez descartado el carácter de delito sobre las mismas. Por tanto, sólo se cobraban honorarios si el recurso resultaba exitoso.
Las sentencias del Tribunal Supremo que pusieron fin a los procedimientos judiciales devinieron firmes en el último trimestre de 2011 y en el año 2012. En esta fecha la entidad destinataria de los servicios ya se encontraba en concurso de acreedores.
Cuestión planteada
Devengo y tipo impositivo aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido por dichos servicios.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75, apartado uno, número 2º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), en las prestaciones de servicios, como es el caso de las operaciones de asistencia jurídica prestada por abogados, se devengará el Impuesto cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
Por otra parte, el apartado dos del mencionado artículo 75 dispone que en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
Por consiguiente, en las prestaciones de servicios de abogacía objeto de consulta el devengo del Impuesto se produce cuando se presten los referidos servicios, con independencia de que la contraprestación se satisfaga después de prestados los mismos y salvo que se realicen pagos anticipados por dichas operaciones, en cuyo caso el Impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
A dichos efectos, en cuanto a la expedición de una factura, aunque puede constituir un medio de prueba del momento de realización de los servicios, su fecha no determina que la misma se corresponda con el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, como tampoco determina el momento del citado devengo la emisión de una simple minuta profesional, contenga ésta o no el Impuesto que grava las operaciones efectuadas.
En este mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central en su resolución de fecha 25 de septiembre de 2002 (RG: 2.836/00), en la que se ha señalado lo siguiente: “…el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en las prestaciones de los citados servicios es independiente de la fecha de su pago salvo que el mismo se produzca de forma anticipada antes de que finalice la prestación de dichos servicios, en cuyo caso el devengo de lo pagado anticipadamente se anticipa a dicho momento, por lo que se refiere a la parte satisfecha. Dicho devengo, salvo la excepción del anticipo señalada, se produce una vez finalizada la prestación de los servicios, siendo independiente del momento en que se minuten los mismos o de la demora en su pago, sin perjuicio de que la factura pueda servir como medio de prueba.”. En idéntico sentido también se ha pronunciado el citado tribunal en su resolución de 25 de junio de 1999 (RG: 4.532/97).
De acuerdo con lo anterior y considerando que la última actuación procesal de la entidad consultante ante los correspondientes juzgados y tribunales, según se deduce del escrito de consulta, se produjo entre finales del año 2011 y en el año 2012, será en dicho momento cuando se devengó el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente, salvo que se hubieran producido pagos anticipados, en cuyo caso resultaría de aplicación lo establecido en el artículo 75, apartado dos, de la Ley 37/1992, circunstancia que no concurrió en el supuesto objeto de consulta.
2.- El artículo 90 de la Ley 37/1992 según la redacción dada a dicho precepto por el artículo 23, apartado dos del Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE de 14 de julio), vigente desde el 1 de septiembre del año 2012, dispone que:
“Uno. El impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
Dos. El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.
(…).”.
Desde el 1-7-2010 hasta el 31-8-2012, el tipo impositivo general aplicable era el 18 por ciento.
Por tanto, los servicios de abogacía prestados por la entidad consultante que, según lo expuesto en el número anterior, se devengaron entre finales del año 2011 y el año 2012, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo que la fecha de devengo fuera posterior al 1 de septiembre de 2012, en cuyo caso el tipo aplicable sería el 21 por ciento.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 75-Uno-2º- 75-Dos-90-Uno-90-Dos