Los costes de muestras y catálogos sí son deducibles conforme al artículo 35.2 TRLIS si constituyen actividad de innovación tecnológica (nuevos productos/procesos con avance tecnológico sustancial), no siendo meros cambios estéticos o adaptaciones a requisitos de clientes. La deducción requiere identificación contable específica de gastos e inversiones afectados a I+D+i; la DGT admite acuerdos previos de valoración con la Administración para evitar controversias en la delimitación de qué costes califican como innovación versus producción rutinaria.
Hechos
La sociedad consultante tiene como objeto social la fabricación y comercialización de productos textiles, en especial, prendas de baño y ropa interior.
Su producción va destinada en un 25% al mercado interior y a la exportación el resto. Los clientes son grandes compañías o superficies comerciales, así como empresas dedicadas a la venta por catálogo, especialmente, de ámbito europeo.
La venta de los productos de la consultante, precisa la realización, cada temporada de muestrarios personalizados para cada uno de sus clientes, quienes exigen la presentación de un catálogo de productos de muestra adaptado a sus necesidades específicas, en base al cual escoger, lo que desean que fabrique masivamente la consultante para cada compañía, sin que tal catálogo pueda ser reutilizado o reproducido para otros clientes por la confusión que se produciría entre ellos.
Este tipo de venta personalizada comporta enormes gastos de preparación de muestras y catálogos y, entre ellos, los siguientes:
Adecuación del tejido; la consultante contrata los servicios exclusivos de una tejeduría para la ejecución del tejido específico para cada prenda, disponiendo de personal de ingeniería textil y laboratorios para controlar su calidad.
Diseño; La consultante dispone, fijos en plantilla, de unos diseñadores que dibujan cada uno de los distintos modelos a exhibir.
Patronista; realizado el diseño, se procede a su patronaje.
Taller de confección: La consultante dispone de un departamento exclusivamente dedicado a la confección del muestrario.
Cuestión planteada
Si a los costes derivados de las muestras y catálogos confeccionados se les puede aplicar la deducción del artículo 35 del TRLIS. En caso afirmativo, qué prevenciones se deberían consignar en contabilidad para la identificación de los costes específicos de tal actividad de innovación anual o posibilidad de alcanzar acuerdos con la Administración de valoración previa de gastos e inversión
Contestación
1. El apartado 2 del artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en su redacción dada por la Ley 23/2005, de 18 de noviembre, de reformas en materia tributaria para el impulso a la productividad, regula la deducción por actividades de innovación tecnológica, definiendo este concepto en la letra a) con el siguiente tenor:
“Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
También se incluyen las actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas realizadas por las entidades a que se refiere la letra b).1.º siguiente, con independencia de los resultados en que culminen”.
Adicionalmente, el apartado 3 de este mismo precepto establece:
“No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:
a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.
b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.
c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos”.
Por tanto, el concepto de innovación tecnológica regulado en el artículo 35.2 a) del TRLIS ha sido modificado por la Ley 23/2005, de 18 de noviembre, de reformas en materia tributaria para el impulso a la productividad, incluyendo en dicho concepto a los muestrarios textiles, entendiendo por tal la colección de muestras de los productos textiles de la consultante con el objeto de mostrar y dar a conocer sus características y cualidades, y que, por tanto, no se destinen a su comercialización.
En cuanto a la base de la deducción, la letra b) del artículo 35.2 del TRLIS dispone:
“La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:
(…)
2.º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles.
(…)
Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos.
Los gastos de innovación tecnológica correspondientes a actividades realizadas en el exterior también podrán ser objeto de la deducción, siempre y cuando la actividad de innovación tecnológica principal se efectúe en España y no sobrepasen el 25 por ciento del importe total invertido.
Igualmente, tendrán la consideración de gastos de innovación tecnológica las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.
Para determinar la base de la deducción, el importe de los gastos de innovación tecnológica se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo”.
Por tanto, la base de la deducción está constituida por los gastos del período realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con la elaboración de dicho muestrario. En este sentido cabe incluir los gastos realizados para la fabricación del muestrario (costes de diseño, patronaje, mano de obra, etc.) siempre que sean necesarios para dar a conocer en el mercado los productos de la colección de la consultante.
No obstante, el gasto de innovación tecnológica por el concepto de elaboración del muestrario comprende aquéllos que son precisos para obtener el muestrario base o inicial, pero no aquellos otros realizados a partir de aquél, dado que esto no supondría innovación tecnológica sino una mera actividad de reproducción del original.
2. Respecto a la segunda cuestión planteada, la letra b) del artículo 35.2 del TRLIS señala en cuanto a los gastos en innovación tecnológica realizados en el período que formarán parte de la base de la deducción que: “Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos”.
En definitiva, el obligado tributario deberá estar en disposición de probar por cualquiera de los medios admitidos en derecho, que los gastos que ha imputado como base de la deducción por innovación tecnológica cumplen las condiciones establecidas en el artículo 35.2 b) transcrito.
A estos efectos, el propio artículo 35 en su apartado 4 letra c) prevé que:
“c) Igualmente, a efectos de aplicar la presente deducción, el sujeto pasivo podrá solicitar a la Administración tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos e inversiones correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica, conforme a lo previsto en el artículo 91 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
A estos efectos, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Industria, Turismo y Comercio, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo, para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3, así como a la identificación de los gastos e inversiones que puedan ser imputados a dichas actividades. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria”.
El desarrollo reglamentario de dicho apartado está constituido por el artículo 30 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg. 4/2004 Art. 35