La constitución de hipoteca en garantía de aplazamiento de deuda tributaria constituye acto jurídico documentado sujeto a la modalidad de documentos notariales conforme al artículo 7.5 ITP/AJD. Descarta su sujeción a transmisiones patrimoniales onerosas por tratarse de prestación de servicios de IVA (sujeto pasivo del impuesto en ejercicio de actividad empresarial). La hipoteca formalizada en escritura pública tributa por la cuota gradual de AJD sobre el documento notarial, siendo sujeto pasivo la sociedad hipotecante que constituye la garantía, no la Hacienda Pública acreedora (exenta como acreedor).
Hechos
Ante la posibilidad de no poder hacer frente al pago de sus deudas tributarias, la entidad consultante se plantea solicitar su aplazamiento, garantizándolo con hipoteca a favor de la Hacienda Pública, de acuerdo con el artículo 82 de la ley General Tributaria.
Cuestión planteada
Tributación de la referida hipoteca por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados y en concreto, quién sería el sujeto pasivo conforme al artículo 29 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, si la Hacienda Pública, quedando exenta del impuesto, o la sociedad hipotecante, en cuyo caso estaría sujeta a tributación.
Contestación
El artículo 82 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, regula las garantías para el aplazamiento y fraccionamiento del pago de la deuda tributaria, estableciendo que “la Administración tributaria podrá exigir que se constituya a su favor aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
Cuando se justifique que no es posible obtener dicho aval o certificado o que su aportación compromete gravemente la viabilidad de la actividad económica, la Administración podrá admitir garantías que consistan en hipoteca, prenda, fianza personal y solidaria u otra que se estime suficiente, en la forma que se determine reglamentariamente”.
De acuerdo con el artículo 7.1.A) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, (en adelante ITP y AJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, la constitución del derecho real de hipoteca está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del impuesto. Sin embargo, el apartado 5 del citado artículo 7 dispone que no están sujetas a dicha modalidad las operaciones sometidas a dicho gravamen, cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En el presente caso, no concurriendo ninguno de los supuestos de excepción contemplados en los párrafos segundo y tercero del número 5 del artículo 7 anteriormente transcrito, nos encontramos ante la constitución de un derecho real de hipoteca por un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.
Ahora bien, la no sujeción de la constitución de la hipoteca a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas permite sujetar a la cuota gradual de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, Documentos Notariales, a la escritura pública en la que se formalice dicha constitución de hipoteca, al cumplirse todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del citado Texto Refundido, que dispone que “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”
Por último, el artículo 29 del texto Refundido establece que “será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”.
Por tanto, en el supuesto planteado, será sujeto pasivo la Administración Tributaria a cuyo favor se constituye la garantía hipotecaria, por lo que resultará de aplicación lo dispuesto en el al artículo 45. I. A)que declara “exentos del impuesto: a)El Estado y las Administraciones públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos”.
CONCLUSIONES:
- La hipoteca constituida por la entidad consultante a favor de la Administración Pública, está sujeta a la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados del ITP y AJD.
- El sujeto pasivo del impuesto es la Administración tributaria como titular de la garantía hipotecaria constituida a su favor, quien sin embargo quedará exenta del pago del impuesto en virtud de la exención subjetiva establecida en el artículo 45.I.A) del Texto Refundido.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 7-5, 31-2, 29, 45-I-A)