La transmisión onerosa de derechos urbanísticos puede beneficiarse de la exención prevista en el artículo 121.1.c) TRLIS para entidades parcialmente exentas, siempre que: (i) los derechos estén afectos a la realización del objeto o finalidad específica; (ii) la totalidad del producto se destine a nuevas inversiones relacionadas con ese objeto; (iii) las inversiones se ejecuten entre el año anterior y los tres años posteriores a la entrega; y (iv) se mantengan en patrimonio durante siete años. El incumplimiento de estos requisitos, especialmente la reinversión temporal, determina la pérdida de la exención.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad deportiva privada sin ánimo de lucro, cuyo objeto principal es el desarrollo, fomento y práctica del deporte en general y de las actividades sociales, recreativas y culturales de los socios.
Siendo la consultante propietaria de una serie de terrenos y construcciones íntegramente afectos a la práctica del deporte, y como consecuencia de la necesidad de obtener recursos financieros para afrontar nuevas inversiones, que no especifica, necesarias para su objeto social, la consultante ha transmitido a un tercero los derechos urbanísticos (edificabilidad) inherentes a los terrenos mencionados; por lo que ha obtenido un resultado extraordinario.
Cuestión planteada
Si el resultado extraordinario derivado de la transmisión de los derechos urbanísticos sobre los terrenos mencionados está exenta del Impuesto sobre Sociedades de acuerdo con la letra c) del apartado 1 del artículo 121 del TRLIS.
Contestación
El apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de Marzo), considera como entidades parcialmente exentas a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
La entidad consultante, que carece de ánimo de lucro, al no reunir los requisitos necesarios para que le resulte de aplicación la Ley 49/2002, puesto que no se trata de una asociación de utilidad pública, tiene la consideración de entidad parcialmente exenta, resultando de aplicación, por lo tanto, el régimen especial previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone la exención de determinadas rentas, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS:
“Artículo 121. Rentas exentas.
1. Estarán exentas las siguientes rentas obtenidas por las entidades que se citan en el artículo anterior:
a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
A efectos de la aplicación de este régimen a la Entidad de Derecho Público Puertos del Estado y a las Autoridades Portuarias se considerará que no proceden de la realización de explotaciones económicas los ingresos de naturaleza tributaria y los procedentes del ejercicio de la potestad sancionadora y de la actividad administrativa realizadas por las Autoridades Portuarias, así como los procedentes de la actividad de coordinación y control de eficiencia del sistema portuario realizada por el Ente Público Puertos del Estado.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.
Las nuevas inversiones deberán realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores y mantenerse en el patrimonio de la entidad durante siete años, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, de los admitidos en el artículo 11.1 de esta ley, que se aplique fuere inferior.
En caso de no realizarse la inversión dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida se ingresará, además de los intereses de demora, conjuntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en que venció aquél.
La transmisión de dichos elementos antes del término del mencionado plazo determinará la integración en la base imponible de la parte de renta no gravada, salvo que el importe obtenido sea objeto de una nueva reinversión.
2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.
3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
La entidad consultante va a transmitir los derechos urbanísticos (edificabilidad) inherentes a los terrenos, en los que desarrolla su actividad de prestación de servicios para la practica del deporte, en orden a obtener recursos financieros para afrontar nuevas inversiones necesarias para el cumplimiento de su objeto.
En relación con los ingresos derivados de la cesión de los derechos de aprovechamiento urbanísticos de dichos terrenos, hay que indicar que son ingresos extraordinarios procedentes de la enajenación de parte del inmovilizado afecto a la actividad económica, actividad resultante de la ordenación por cuenta propia, de la consultante, de los medios materiales y humanos para la prestación de los servicios, y puesta a disposición, a los asociados de instalaciones para la práctica del deporte, asumiendo los riesgos económicos de la actividad.
Al ser un ingreso extraordinario procedente de la actividad económica sujeta y no exenta del Impuesto sobre Sociedades, no tiene la consideración de renta exenta, aún cuando se reinvierta en la propia actividad económica, de conformidad con el apartado 2 del artículo 121 del TRLIS.
En consecuencia, el ingreso extraordinario procedente de la transmisión de los derechos urbanísticos referidos se integrará en la base imponible del impuesto, cuya cuota tributaria resultará de la aplicación del tipo de gravamen del 25%, de acuerdo con la letra e) del apartado 2 del artículo 28 del TRLIS, sin perjuicio, en su caso, de la posibilidad de aplicar la deducción por reinversión prevista en el artículo 42 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 121