La operación puede acogerse al régimen especial de fusiones del Capítulo VII del Título VII de la LIS siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los presupuestos fiscales del artículo 76.1.a) LIS (transmisión en bloque de patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores y compensación máxima del 10%); (ii) cuente con motivos económicos válidos conforme al artículo 89.2 LIS, tales como reestructuración o racionalización de actividades, excluyéndose explícitamente operaciones cuyo principal objetivo sea la ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante, sociedad A, constituida en 1996 y participada por dos socios personas físicas tiene como objeto social la gestión y dirección de las actividades empresariales de las sociedades participadas con derecho a voto superior al cincuenta por ciento y el control de las participaciones en sociedades con derecho a voto superior al cinco por ciento, siempre y cuando forme parte del patrimonio presente de la sociedad y no hayan de regirse por legislación especial y la actividad ganadera, agrícola y demás actividades análogas o accesorias. Las actividades podrán ser realizadas ya sea directa o indirectamente mediante la titularidad de acciones o participaciones en sociedades con objeto análogo. La entidad carece de bases imponibles negativas
La sociedad A posee el 100% de la sociedad B y el 50% de la sociedad C. La sociedad B cuenta con bases imponibles negativas.
Se pretende llevar a cabo la fusión inversa, mediante la cual la sociedad B absorberá a la sociedad A que se disolverá sin liquidación, pasando todo su patrimonio a la sociedad B.
Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:
- El beneficio de la sociedad A proviene de la facturación que realiza a la participada, por ello si la sociedad holding desaparece los costes en la absorbente se verían reducidos por lo que tendría una reducción de costes.
- Se conseguiría una racionalización de los servicios administrativos y de gestión, simplificando las cargas administrativas, mercantiles y societarias.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.1 de la LIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
- El beneficio de la sociedad A proviene de la facturación que realiza a la participada, por ello si la sociedad holding desaparece los costes en la absorbente se verían reducidos por lo que tendría una reducción de costes.
- Se conseguiría una racionalización de los servicios administrativos y de gestión, simplificando las cargas administrativas, mercantiles y societarias.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
El hecho de que la sociedad absorbente cuente con bases imponibles negativas pendientes de compensar no invalidaría, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que tras la operación de fusión se continúen realizando las actividades que venían realizando las entidades intervinientes en la fusión y la operación redunde en beneficio de las actividades resultantes de la fusión por cuanto se refuerce y mejore la situación financiera de dichas actividades y la fusión no se realice en un momento temporal dentro de un plan de liquidación de alguna de las actividades desarrolladas por dichas entidades, ni la operación proyectada tenga como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar.
Por tanto, en la medida en que se den las circunstancias anteriormente mencionadas en relación a las entidades que participan en la operación de fusión, los motivos alegados podrían considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 27/2014 arts 76-1-1-a) y 89-2