La fusión por absorción de entidad B (íntegramente participada) por entidad A puede acogerse al régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 (arts. 22 ss. y 49 en relación con art. 31) y no tenga como objetivo principal el fraude o evasión fiscal (art. 96.2 TRLIS). De cumplirse estas condiciones, se aplicará la neutralidad fiscal en la entidad transmitente (no integración de rentas, art. 84) y el mantenimiento de valores y antigüedad patrimonial en la adquirente (art. 85).
Hechos
La entidad consultante es la entidad dominante de un grupo de consolidación fiscal.
La entidad B, es una filial participada al 100% por la entidad consultante, que fue constituida en origen para la compra de terrenos y posterior construcción y puesta en marcha de una fábrica en la Comunidad Autónoma de Galicia. Una de las razones de su constitución, obedeció a la concesión de ayudas y subvenciones por parte de diversos organismos del gobierno autónomo gallego en la adquisición de los terrenos y posterior construcción de la fábrica. A fecha de hoy el referido centro de trabajo está plenamente operativo, y no es necesario el mantenimiento de las dos sociedades, con los costes administrativos y legales que ello comporta, cuando ambas tienen el mismo objeto social y su órgano de administración tiene los mismos miembros.
Los consejos de administración de la entidad A y de la entidad B han decidido promover la integración de las dos compañías con el propósito de aglutinar las capacidades de gestión y la asignación eficiente de los recursos financieros, evitando de esta forma duplicidades y reduciendo costes.
Adicionalmente, la extinción de la entidad B, comportará que el grupo pase a tener en España, cumpliendo así el estándar y objetivo organizativo del grupo a nivel mundial, una sola entidad legal por país, con plantas descentralizadas y servicios administrativos centrales.
Dicho proceso de fusión comportará, en consecuencia, una reducción importante de los procesos y costes administrativos inherentes a cualquier estructura societaria, así como una simplificación de los procesos financieros, evitándose saldos entre compañías, y facilitará la implementación del nuevo sistema de gestión, cuya entrada en vigor está programada para el 2014.
Asimismo, mediante la operación de fusión proyectada se reforzará y dotará de mayor solidez el patrimonio neto de la sociedad absorbente, además de facilitarse a terceros una imagen patrimonial más fiel y adecuada de la situación financiera de la entidad A.
Cuestión planteada
Se consulta sobre la posibilidad de acoger al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores previsto en el Capítulo VIII del Título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, la operación de fusión por absorción de la entidad A sobre la entidad B.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Asimismo, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril (BOE de 4 de abril), sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión. Asimismo, el artículo 49 de la Ley 3/2009, en relación con el artículo 31 del mismo texto legal, establece los requisitos necesarios para los supuestos de absorción de sociedad íntegramente participada por un socio.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
La aplicación del régimen especial determinará en aplicación del artículo 84 del TRLIS, que no se integren en la entidad transmitente las rentas que se ponen de manifiesto con ocasión de la operación de fusión. Igualmente, en el ámbito de la entidad adquirente se mantendrán, a efectos fiscales, los valores y la antigüedad que tenían en la entidad transmitente los elementos patrimoniales recibidos con ocasión de la fusión, tal y como señala el artículo 85 del TRLIS.
Por último, la aplicación del régimen especial, a la operación de reestructuración planteada, exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, que establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende: aglutinar las capacidades de gestión y la asignación eficiente de los recursos financieros, evitando de esta forma duplicidades y reduciendo costes, adicionalmente, la extinción de la entidad B, comportará que el grupo pase a tener en España, cumpliendo así el estándar y objetivo organizativo del grupo a nivel mundial, una sola entidad legal por país, con plantas descentralizadas y servicios administrativos centrales. Comportará, en consecuencia, una reducción importante de los procesos y costes administrativos inherentes a cualquier estructura societaria, así como una simplificación de los procesos financieros, evitándose saldos entre compañías, y facilitará la implementación del nuevo sistema de gestión, asimismo, mediante la operación de fusión proyectada se reforzará y dotará de mayor solidez el patrimonio neto de la sociedad absorbente, además de facilitarse a terceros una imagen patrimonial más fiel y adecuada de la situación financiera de la entidad A. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 83 y 96.