Los productos consultados están sujetos al tipo reducido del 4 % conforme al artículo 91.2.1.2º LIVA, siempre que reúnan la condición de ser libros, periódicos, revistas sin carácter fundamentalmente publicitario, o material escolar (álbumes, partituras, mapas, cuadernos de dibujo y objetos utilizables exclusivamente como material pedagógico, excluidos electrónicos). La calificación se realiza conforme a la definición usual de la RAE y a la finalidad pedagógica directa del bien, sin extensión analógica del supuesto de hecho.
Hechos
La consultante comercializa diversos productos, de los cuales adjunta catálogos o muestras, y que se relacionan a continuación:
4801/BOLI AZUL 10 UNID. EROSKI-8480017625; 4802/ BOLI 10 UNID SURT. EROSKI- 8480010017632; 4811/LAPÌZ GRANITO C/ GOMA 12 UN-8480010017618; 3500/LAPIZ GRAFITO 3U EROSKI-8480019557343; 3503/LAPIZ GRAFITO 6U EROSKI-8480010557350; 3505/LAPIZ C/GOMA 3U EROSKI-8480010557367; 3507/LAPIZ C/GOMA 6U EROSKI-8480010557374; 3504/LAPICES 3U+GO+SAC EROSKI-8480010039115; 4 PORTAMINAS O,5MM EROSKI-8480010031911; 4 FLUO TINTA LIQUIDA EROSKI-8480010032062; 4 MARCADORES PERMANENTES SURT-8480010032031; …3520/GOMA BORRAR EROSKI-8480010557435; …35117 GOMAS NATA 3 U. EROSKI-8480010557398; …3525/AFILALAPIZ DOBLE EROSKI-8480010557459;…3527/AFILA.ALUMI.EROSKI2U-8480010557473; 4818/LAPICES COLORES 24UNID-8480010017663; 3535/LAPIZ COLOR EROSKI 12U-8480010557497; …3536/LAPIZ COLOR EROSKI 18-8480010557503; 4823/ROTULADOR ESCOLAR 24 UNI-84800100017687; …3545/ROTULADORES EROSKI 12-8480010557558; …3547/ROTULADORES EROSKI 36-8480010557572; PLASTICERAS 24 UNID-8480010019070; …3540/PLASTICERAS EROSKI 12-8480010557527; …541/PLASTICERAS EROSKI 18-8480010557534; PLASTILINA +ACCESORIOS-8480010021028; PLASTILINA FLUO 8UNID-8480010021042; BOTES PLASTILINA SUNID-8480010021059; 3571/PLASTILINA MED. EROSKI-8480010558210; 4836/JUEGO REGLAS 4 PZAS EROSK-8480010017731; 4831/JUEGO COMPAS+MINAS-8480010017748; 4861/LOTE CINTAS ADHES 12U ERO-8480010017700; BARRAS ADHESIVAS 4UNID EROSKI-8480010022940; CINTAS CORRESCTORAS 2 UNID-8480010022926; LAPICES CORRECTORES 3UNID-8480010035728; 4868/TIJERA 13 CM EROSKI-8480010022957; GRAPADORA C/GRAPAS EROSKI-8480010022964; 03555/ROTU PIZARRA NEGRO 2UNID-8480010021080; 03556/ROTU PIZARRA SURT 7UNID-8480010021097; …3553/ROTU.PIZA.CONS.1R,1N,1ª-8480010558340; …3554/BORRADOR PIZA+2ROT.EROS-8480010558357; CLIPS CROMADOS 400U EROSKI-8480010022971; CHINCHETAS COLORES 300U-8480010022988;…3526/AFILA.PLASTICO 4U.EROSKI-8480010557466;
865014/NOTAS AMARILLAS 75X75-8480010558784; 96840/NOTAS AMARILLA 125X75-8480010558791; 865018/CUBO NOTAS 4 COLO.75X75-8480010057942; …./BANDERITAS NEON 4COLOR-8480010057959: 77170/3 MARCADOR FLUO AMARILLO-8480010049589; 86530/3ROT.FLUO.SURTIDO EROS-8480010054095; …./4MARCADORES FLUOR.SURTID-848001096927; 76410/2MARCADORES FLUOS.AMARIL-8480010096934; CINTA ADHESIVA EROSKI 33X19-8480010036374; 757576/CINTA 33X19 EROSKI 2U-8480010088533; 41480/CINTA 33X19 IN.EROSKI-8480010088526; 41490/PACK 4 CINTAS 33X19MM-8480010096941; 14140/BARRA ADHE.EROSKI 20G-8480010088472; 14150/BARRA ADHE.EROSKI 40G-848001088489; 41100/PACK BARRA ADHESI.EROSKI-8480010096958; 79610/CORRECTOR CINTA EROSKI-8480010510829; 846363/CORRECT.CINTA+LAPIZ ERO-8480010057966; 61650/CORRECTOR CINTA MINI ER-8480010057973; 846299/CORRECTOR LAPIZ EROSKI-8480010510812; 8446296/2 CORRECTORES LAPIZ ERO-8480010049558; 846355/2 CORRECTORES CINTA ERO-8480010049565; 77150/2 CORRECTORES LIQUIDOS-8480010049572
SOBRE VENTANA BLANCO 50UNID-8480010021110; SOBRE VENTANA COLORES 20U-8480010021103; AK 16/BOLSA ACOLCHADA 220-8480010021158; OPE110/SOBRE 110X220 25U EROS-8480010558517; OPE110/SOBRE VENTANA 25UEROSKI-8480010558548; OPE176/SOBRE 120X176 25U EROSKI-8480010558579; P12176/SOBRE PICO 25U EROSKI-8480010558609; K5/BOLSA KRAFT-162 10U EROSKI-8480010558623; K6/BOLSA KRAFT-184 10U EROSKI- 8480010558630; .KSBC4/BOLSA KRAFT-229 10U-8480010558647; --AK12/BOLSA ACOLCH-120 5U-8480010558685; ..AK14/BOLSA ACOLCH-180 5U-8480010558692; ..AK18/BOLSA ACOLCH-270 5U-8480010558708; A5/BOLSA BLANCA-162 10U EROSKI-8480010558654; A6/BOLSA BLANCA-184 10U EROSKI-8480010558661; AC4 BOLSA BLANCA-229 10U EROSK-8480010558678; 100+25/SOBRE BLAN.110X220-8480010558531; 110+25/SOBRE BLAN.120X176 EROS-8480010558593; DISPEN/SOBRE 110X220 100U EROS8480010558524
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a los productos descritos en la consulta.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo del 18 por 100, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado dos.1, número 2º de la mencionada Ley determina que se aplicará el tipo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
“2. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
(…)
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, partituras, mapas, cuadernos de dibujo y los objetos que, por sus características, sólo puedan utilizarse como material escolar, excepto los artículos y aparatos electrónicos.”
2.- El artículo 12 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria (Boletín Oficial del Estado de 18 de diciembre), establece lo siguiente:
"1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda."
Según dispone el artículo 3º del Código Civil, "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas".
Por su parte el artículo 14 de la citada Ley General Tributaria prohíbe la analogía en los siguientes términos:
"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales."
En este sentido, y ante la ausencia de un concepto legal de libro, debe considerarse la definición dada por el Diccionario de la Real Academia Española, según el cual, en su acepción más corriente y usual "se considera libro a toda obra científica o literaria de bastante extensión para formar un volumen".
Asimismo, el mencionado Diccionario define los mapas como las representaciones geográficas de la tierra o parte de ella en una superficie plana.
Por otro lado, efectos de lo previsto en el artículo 91.Dos.1.2º de la Ley 37/92, se entiende por material escolar los libros, el material didáctico y los demás materiales utilizables por profesores y alumnos en el desarrollo directo de las actividades pedagógicas o de enseñanza, siempre que por sus características únicamente puedan utilizarse con tal finalidad, con independencia de la condición del adquirente (Administración o centros docentes legalmente autorizados).
El citado tipo impositivo reducido no es aplicable a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de objetos susceptibles de destinarse normalmente a un uso mixto como material escolar o de otras actividades, ni a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de artículos o aparatos electrónicos y sus elementos accesorios.
En la interpretación del precepto anterior y a los efectos de la consulta formulada, debe señalarse el criterio de esta Dirección General, recogido, entre otras, en la Resolución de 27 de febrero de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 6 de marzo), redactado en los siguientes términos: "En particular, no tienen la consideración de objetos de utilización única como material escolar los artículos en los que no constan menciones especiales que determinen un destino como tal o en los que tales menciones figuren de forma tal que por las dimensiones de los mismos o su ubicación sean difícilmente perceptibles por el adquirente de dichos productos (...). Los referidos productos pueden tener la consideración de objetos de exclusiva aplicación como material escolar cuando en los mismos consten menciones especiales que por su ubicación, tamaño y visibilidad determinen el destino exclusivo de dichos objetos, que únicamente puedan ser utilizados como material escolar".
3.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho, la siguiente contestación a la consulta formulada:
1º.- Por lo que respecta a los criterios doctrinales que deben seguirse a los efectos de una correcta interpretación de los preceptos mencionados, el tipo impositivo del 4 por ciento se aplicará a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de material escolar, es decir, los bienes y artículos que, por sus características y configuración objetiva se utilicen por profesores y alumnos en el desarrollo directo de las actividades pedagógicas o de enseñanza, con independencia de la condición del adquirente.
Se excluyen de esta consideración los artículos o aparatos electrónicos y sus elementos accesorios, así como los edificios, el mobiliario (pizarras, mesas, sillas, instrumentos musicales etc.), los medios de transporte y las prendas de vestir que se utilicen en el desarrollo de las actividades indicadas en el párrafo precedente
El tipo impositivo del 4 por ciento no será aplicable a las entregas de objetos susceptibles de destinarse normalmente a un uso mixto, como material escolar y otras actividades, aunque se entreguen en conjunto o en lotes suministrados a un sólo destinatario, por precio único o global, junto con otros artículos que se usen exclusivamente como material escolar.
No obstante lo expuesto en el párrafo anterior, tributarán al tipo impositivo del 4 por ciento las entregas de objetos o artículos, sueltos o en grupos o conjuntos, en los que, aun siendo de uso mixto, consten en el propio objeto o en el estuche en que normalmente se presentan y no sólo en su embalaje, menciones especiales que por su ubicación, tamaño y visibilidad determinen el destino exclusivo de dichos objetos como material escolar, con excepción de los artículos o aparatos electrónicos.
2º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 18 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los artículos objeto de consulta que se relacionan a continuación, dado que, por sus características y configuración, son de uso mixto.
No obstante, en el caso de que estos productos llevaran impresa la leyenda de “material escolar” o de “uso escolar” en los términos del apartado 3, número 1º, de esta contestación, tributarían al tipo impositivo del 4 por ciento.
PLASTICERAS 24 UNID-8480010019070; …3540/PLASTICERAS EROSKI 12-8480010557527; …541/PLASTICERAS EROSKI 18-8480010557534; PLASTILINA +ACCESORIOS-8480010021028; PLASTILINA FLUO 8UNID-8480010021042; BOTES PLASTILINA SUNID-8480010021059; 3571/PLASTILINA MED. EROSKI-8480010558210; 4831/JUEGO COMPAS+MINAS-8480010017748;
3º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 18 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los artículos objeto de consulta que se relacionan a continuación, dado que, por sus características y configuración, no determinan su destino exclusivo como material escolar:
4801/BOLI AZUL 10 UNID. EROSKI-8480017625; 4802/ BOLI 10 UNID SURT. EROSKI- 8480010017632; 4811/LAPÌZ GRANITO C/ GOMA 12 UN-8480010017618; 3500/LAPIZ GRAFITO 3U EROSKI-8480019557343; 3503/LAPIZ GRAFITO 6U EROSKI-8480010557350; 3505/LAPIZ C/GOMA 3U EROSKI-8480010557367; 3507/LAPIZ C/GOMA 6U EROSKI-8480010557374; 3504/LAPICES 3U+GO+SAC EROSKI-8480010039115; 4 PORTAMINAS O,5MM EROSKI-8480010031911; 4 FLUO TINTA LIQUIDA EROSKI-8480010032062; 4 MARCADORES PERMANENTES SURT-8480010032031; …3520/GOMA BORRAR EROSKI-8480010557435; …35117 GOMAS NATA 3 U. EROSKI-8480010557398; …3525/AFILALAPIZ DOBLE EROSKI-8480010557459;…3527/AFILA.ALUMI.EROSKI2U-8480010557473; 4818/LAPICES COLORES 24UNID-8480010017663; 3535/LAPIZ COLOR EROSKI 12U-8480010557497; …3536/LAPIZ COLOR EROSKI 18-8480010557503; 4823/ROTULADOR ESCOLAR 24 UNI-84800100017687; …3545/ROTULADORES EROSKI 12-8480010557558; …3547/ROTULADORES EROSKI 36-8480010557572; 4836/JUEGO REGLAS 4 PZAS EROSK-8480010017731; 4861/LOTE CINTAS ADHES 12U ERO-8480010017700; BARRAS ADHESIVAS 4UNID EROSKI-8480010022940; CINTAS CORRESCTORAS 2 UNID-8480010022926; LAPICES CORRECTORES 3UNID-8480010035728; 4868/TIJERA 13 CM EROSKI-8480010022957; GRAPADORA C/GRAPAS EROSKI-8480010022964; 03555/ROTU PIZARRA NEGRO 2UNID-8480010021080; 03556/ROTU PIZARRA SURT 7UNID-8480010021097; …3553/ROTU.PIZA.CONS.1R,1N,1ª-8480010558340; …3554/BORRADOR PIZA+2ROT.EROS-8480010558357; CLIPS CROMADOS 400U EROSKI-8480010022971; CHINCHETAS COLORES 300U-8480010022988;…3526/AFILA.PLASTICO 4U.EROSKI-8480010557466;
865014/NOTAS AMARILLAS 75X75-8480010558784; 96840/NOTAS AMARILLA 125X75-8480010558791; 865018/CUBO NOTAS 4 COLO.75X75-8480010057942; …./BANDERITAS NEON 4COLOR-8480010057959: 77170/3 MARCADOR FLUO AMARILLO-8480010049589; 86530/3ROT.FLUO.SURTIDO EROS-8480010054095; …./4MARCADORES FLUOR.SURTID-848001096927; 76410/2MARCADORES FLUOS.AMARIL-8480010096934; CINTA ADHESIVA EROSKI 33X19-8480010036374; 757576/CINTA 33X19 EROSKI 2U-8480010088533; 41480/CINTA 33X19 IN.EROSKI-8480010088526; 41490/PACK 4 CINTAS 33X19MM-8480010096941; 14140/BARRA ADHE.EROSKI 20G-8480010088472; 14150/BARRA ADHE.EROSKI 40G-848001088489; 41100/PACK BARRA ADHESI.EROSKI-8480010096958; 79610/CORRECTOR CINTA EROSKI-8480010510829; 846363/CORRECT.CINTA+LAPIZ ERO-8480010057966; 61650/CORRECTOR CINTA MINI ER-8480010057973; 846299/CORRECTOR LAPIZ EROSKI-8480010510812; 8446296/2 CORRECTORES LAPIZ ERO-8480010049558; 846355/2 CORRECTORES CINTA ERO-8480010049565; 77150/2 CORRECTORES LIQUIDOS-8480010049572
SOBRE VENTANA BLANCO 50UNID-8480010021110; SOBRE VENTANA COLORES 20U-8480010021103; AK 16/BOLSA ACOLCHADA 220-8480010021158; OPE110/SOBRE 110X220 25U EROS-8480010558517; OPE110/SOBRE VENTANA 25UEROSKI-8480010558548; OPE176/SOBRE 120X176 25U EROSKI-8480010558579; P12176/SOBRE PICO 25U EROSKI-8480010558609; K5/BOLSA KRAFT-162 10U EROSKI-8480010558623; K6/BOLSA KRAFT-184 10U EROSKI- 8480010558630; .KSBC4/BOLSA KRAFT-229 10U-8480010558647; --AK12/BOLSA ACOLCH-120 5U-8480010558685; ..AK14/BOLSA ACOLCH-180 5U-8480010558692; ..AK18/BOLSA ACOLCH-270 5U-8480010558708; A5/BOLSA BLANCA-162 10U EROSKI-8480010558654; A6/BOLSA BLANCA-184 10U EROSKI-8480010558661; AC4 BOLSA BLANCA-229 10U EROSK-8480010558678; 100+25/SOBRE BLAN.110X220-8480010558531; 110+25/SOBRE BLAN.120X176 EROS-8480010558593; DISPEN/SOBRE 110X220 100U EROS8480010558524
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-Uno, 91-Dos-1-2º