La deducción por aportaciones a cuenta vivienda se pierde si, transcurridos cuatro años desde la apertura de la cuenta sin adquisición o rehabilitación, se produce la devolución de cantidades por el promotor (art. 56.2.b RIRPF). No obstante, si la adquisición posterior de vivienda se formaliza antes del vencimiento del plazo cuatrienal y cumple los requisitos del art. 55 LIRPF, procede mantener la deducción practicada, reintegrando únicamente las cuotas si la vivienda finalmente no satisface las condiciones del derecho deductivo o si la disposición de fondos se destinó a fines distintos a la primera adquisición.
Hechos
La consultante abrió una cuenta vivienda en abril de 2008 a la que realizó aportaciones con el objetivo de adquirir su futura vivienda habitual. En septiembre de 2010 adquiere una vivienda que iba a ser construida, firmando un contrato de compraventa con la entidad promotora a la que abona la cantidad de 3.000 euros en concepto de reserva. En mayo de 2012 las obras de ejecución de la vivienda no se han iniciado ni está previsto que se inicien por lo que procede a la rescisión del contrato de compraventa obteniendo la devolución del importe satisfecho a la promotora. En el mismo mes de mayo de 2012, ha procedido a la firma de un contrato de arras confirmatorias para la adquisición de una vivienda, estando previsto como fecha máxima para la elevación a escritura pública de la compraventa el 30 de junio de 2012.
Cuestión planteada
Si debe proceder a regularizar las deducciones practicadas por las aportaciones a la cuenta vivienda a pesar de haber adquirido una vivienda una vez devueltas las cantidades satisfechas al promotor.
Contestación
La regulación de la deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, añadiendo que también podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, disponiendo lo siguiente:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto”.
En cuanto al destino del saldo de la cuenta vivienda, debe señalarse que, a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, el RIRPF, en su artículo 55.1.1º, asimila a la adquisición de vivienda habitual su construcción, en aquellos supuestos en los que “el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión”. Por tanto, el saldo de una cuenta vivienda puede invertirse en una vivienda en construcción o por construir (pudiendo consistir dicha inversión la aportación del saldo a una promotora) siempre que vaya a constituir, en un futuro, su primera vivienda habitual.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición, a la que se asimila su construcción, o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo legalmente previsto, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
Todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición de una vivienda, o su construcción, que finalmente no constituya la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes, lo que conlleva la pérdida del derecho a la totalidad de las deducciones que en su momento hubiera podido practicar.
Igualmente, si se practica la deducción por cualquier otra cantidad satisfecha relacionada con la adquisición de una vivienda que finalmente no llega a adquirirse o no alcanzare la consideración de habitual, habrá de proceder a regularizar la situación tributaria. No siendo posible eximir la regularización por el hecho de destinar el importe obtenido en la desinversión a adquirir otra vivienda que sí llegare a alcanzar la consideración de habitual.
En cualquiera de los casos de pérdida del derecho a la deducción el contribuyente deberá proceder a regularizar su situación tributaria, conforme lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
En el presente caso, el contribuyente dispuso de parte del saldo de su cuenta vivienda para realizar pagos al promotor de la vivienda en construcción. Al ser objeto de devolución estos pagos realizados, se ha incurrido en el supuesto de pérdida del derecho a las deducciones practicadas del artículo 56.2 a) del RIRPF, por lo que deberá proceder a la regularización señalada conforme al artículo 59 del RIRPF.
Además, en el supuesto de que el saldo de la cuenta vivienda que no se hubiera invertido en aportaciones al promotor, haya sido o vaya a ser invertido en la adquisición de su nueva vivienda en mayo de 2012, ya habría transcurrido el plazo de cuatro años previsto para la inversión del saldo procedente de la cuenta vivienda, al ser la fecha de apertura de la misma abril de 2008, sin que exista disposición legal que permita ampliar dicho plazo.
En definitiva, la consultante deberá proceder a regularizar su situación tributaria reintegrando la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas, junto con los intereses de demora correspondientes, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF. Una vez regularizada su situación tributaria, podrá iniciar la práctica de la deducción a partir del ejercicio siguiente al último que haya sido objeto de regularización por las cantidades que, a partir de dicho ejercicio, satisfaga vinculadas a la adquisición de su futura vivienda habitual.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Artículos 68, 70 y 78; RIRPF, RD 439/2007, Artículos 54 a 56 y 59.