En IS: el cobro del seguro genera ganancia patrimonial por diferencia entre prima pagada y cantidad percibida, deducible en el ejercicio del cobro; el pago del premio de jubilación es gasto deducible en el período en que se abona como retribución del personal, conforme al artículo 19.5 TRLIS, sin que resulte de aplicación limitación alguna por estar vinculado a cobertura de contingencia análoga a planes de pensiones. En IRPF: el premio de jubilación percibido por el trabajador constituye rendimiento del trabajo y debe imputarse temporalmente en el ejercicio del devengo del derecho (ejercicio en que se abone), sin que pueda aplicarse el régimen de imputación temporal para ingresos irregulares, al tratarse de prestación vinculada a relación laboral devengada en un período determinado.
Hechos
La consultante es una sociedad limitada que en el ejercicio 1994 suscribió un seguro vida por un plazo de 13 años a través del cual, y finalizado el plazo, la aseguradora garantizaba una cantidad determinada de dinero, además de cubrir, durante la vigencia de la póliza, conceptos como enfermedad términal, vida, diagnóstico etc.
En el contrato de seguro figura un trabajador de la consultante como asegurado, siendo la consultante tomadora y beneficiaria.
El sentido de la contratación del seguro era entregar un premio de jubilación al trabajador asegurado; entre la consultante y el trabajador hay vinculación.
La consultante ha desembolsado mensualmente el importe de las primas contratadas durante la vigencia de la póliza contabilizando dichos importes en el activo de la empresa y no como gasto contable.
En el ejercicio 2007 vence el contrato de seguro, pagando la aseguradora la cantidad prevista a la consultante, y se jubila el trabajador, pagando la consultante la cantidad recibida como premio de jubilación.
Cuestión planteada
Desea saber:
1.- Tratamiento fiscal a los efectos del Impuesto sobre Sociedades del cobro de las cantidades del seguro contratado y del pago del premio de jubilación, habida cuenta de la vinculación entre la consultante y el trabajador.
2.- Tratamiento fiscal a los efectos del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas del cobro por parte del trabajador del premio de jubilación desde la perspectiva de poder considerar el mismo como generado de forma irregular en el tiempo.
Contestación
a) Impuesto sobre Sociedades.
El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
De los términos de la consulta se aprecia, por un lado, que la consultante, como tomadora del contrato de seguro individual, ha tenido contabilizada la póliza de seguro en su activo por el importe de las primas pagadas, activo que afecta a la cobertura de la contingencia de jubilación del trabajador asegurado, si bien es la consultante la que, con la cantidad cobrada como beneficiaria del seguro, satisface el premio de jubilación.
Asimismo, por otro lado, la consultante no parece que se haya deducido fiscalmente cantidad alguna ni por el seguro contratado, ni por la retribución a largo plazo que el premio de jubilación comporta, de manera que en el cobro del seguro de vida, la consultante obtendrá un resultado por la diferencia entre el importe de las primas satisfechas y la cantidad cobrada.
En lo que respecta al pago del premio de jubilación, el apartado 5 del artículo 19 del TRLIS, tanto en su redacción anterior a la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, como en su redacción actual, establece que las dotaciones realizadas a (o los gastos por) provisiones y fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, serán imputables en el período impositivo en que se abonen las prestaciones, siendo aplicable la misma regla se aplicará respecto de las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a la de los planes de pensiones que no hubieren resultado deducibles.
Por lo tanto, el gasto contable por el premio de jubilación, en tanto en cuanto se trate de una retribución del personal, y en la medida en que no representen retribución de fondos propios, es deducible fiscalmente en el período impositivo en que se abone de conformidad con el apartado 5 del artículo 19 del TRLIS.
b) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Desde la calificación como rendimientos del trabajo que procede otorgar a un premio de jubilación que se entrega en el ámbito de una relación laboral, el asunto que se plantea es si a su importe se le puede aplicar la reducción del 40 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece para determinados rendimientos íntegros del trabajo (distintos de los previstos en su artículo 17.2.a) “que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”.
Descartada la consideración del premio como rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo, pues no se corresponde con ninguno de los supuestos a los que el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), otorga tal calificación), la única posibilidad —a efectos de la aplicación de la reducción— vendría dada por la existencia de un período superior a dos años durante el cual se hubiera ido generando el derecho a la percepción del premio. Para ello resulta necesaria la vinculación del propio premio con una antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período y que el convenio, acuerdo, pacto o contrato en el que se haya establecido (el premio) supere también el período superior a dos años exigido por la normativa del Impuesto. Cumpliéndose esa doble condición se entenderá que el período de generación del rendimiento es superior a dos años, y por tanto resultará de aplicación la reducción del 40 por 100, siempre y cuando no se trate de retribuciones que se obtengan de forma periódica o recurrente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 18.2
RD 439/2007 art. 11
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10-3 y 19-3