La operación constituye una única transmisión onerosa sujeta a ITP, no dos transmisiones independientes. La escritura de subsanación que rectifica el error en la identificación del bien (plaza de garaje) no genera un hecho imponible adicional, sino que integra la verdadera naturaleza jurídica del acto conforme al artículo 2.1 TRLITPAJD. La base imponible debe determinarse considerando la totalidad del bien efectivamente transmitido, tributando una sola vez por la operación completa, sin perjuicio de que la subsanación documente la rectificación del error intrínseco de la primera escritura.
Hechos
En el año 2007 la entidad consultante transmitió la plaza de garaje número 3 de un edificio de su propiedad. A fecha de hoy el adquirente ha detectado un error en el número de la plaza transmitida cuando en realidad se debió transmitir la plaza número 2. Se va a proceder a modificar la escritura en el sentido de declarar que por error se vendió la plaza número 2 en lugar de la plaza número 3.
Cuestión planteada
Tributación de la operación.
Contestación
La cuestión que se plantea consiste en determinar si estamos en presencia de dos transmisiones, procediendo la tributación independiente en cada una de ellas, o si se trata de una única transmisión, la operada en virtud de la escritura de subsanación en la que se manifiesta que en la primera escritura se cometió un error en la plaza de garaje vendida.
El artículo 2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPAJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) establece:
“1. El Impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia.”.
Por otra parte el artículo 7 del TRLITPAJD establece lo siguiente en sus apartados 1, A) y 5:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
[…]
5. No estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
En cuanto a las transmisiones patrimoniales onerosas, el artículo 23 del reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995), establece lo siguiente sobre la tributación de las permutas:
“En las permutas de bienes o derechos, tributará cada permutante por el valor comprobado de los que adquiera, salvo que el declarado sea mayor o resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 21 anterior, y aplicando el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos.”.
El artículo 31.2 del TRLITPAJD, establece que: “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”.
Por otra parte el artículo 45.I.B.13 del mismo texto legal establece que estarán exentas “Las transmisiones y demás actos y contratos cuando tengan por exclusivo objeto salvar la ineficacia de otros actos anteriores por los que se hubiera satisfecho el impuesto y estuvieran afectados de vicio que implique inexistencia o nulidad.”.
Vista la normativa anterior, solamente en el caso de que la escritura inicial estuviese afectada de vicio que implique la inexistencia o nulidad del acto anterior, la escritura de subsanación quedará sujeta pero exenta del concepto de actos jurídicos documentados. En caso contrario, nos encontraríamos ante una permuta en la que cada parte tributaría por lo adquirido, ya que la compraventa realizada en 2007 se consideraría válida y eficaz y el impuesto satisfecho por ella, en consecuencia, procedente, entendiendo que la operación ahora realizada no tiene por finalidad subsanar vicio alguno de la primera transmisión, sino la de realizar una nueva, que, por tanto, también debe ser objeto de la correspondiente tributación.
En suma, en caso de que la escritura inicial no estuviese afectada de vicio que implique la inexistencia o nulidad del acto anterior, la pretendida subsanación debería tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el concepto de permuta de bienes inmuebles conforme al artículo 23 del reglamento del impuesto, por lo que debería tributar cada permutante por la plaza de garaje que adquiere y la base imponible sería en ambos casos el valor real de la plaza adquirida y se aplicaría el tipo de gravamen que corresponde a la naturaleza inmueble del bien adquirido.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 828/1995 art- 23. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 2-1, 7-1 y 5, 31-2 y 45-I-B-13