La participación en la entidad participada debe computarse en el numerador del test de activo no afecto para la exención de patrimonio de la entidad cabecera, salvo que concurra alguno de los supuestos de exclusión (participación ≥5% con capacidad de dirección, valores por obligaciones legales, derechos de crédito de actividades económicas, o adquisiciones por reinversión de beneficios hasta el límite de éstos). La condición de "afección a actividades económicas" se determina conforme a criterios IRPF, no por la mera tenencia pasiva de la participación.
Hechos
Entidad mercantil de gestión de participación en entidades, en cuyo activo figura una participación en filial de segundo nivel que, a su vez, tiene como actividad principal la gestión de su participación en distintas entidades.
Cuestión planteada
Si, a efectos de determinar la parte del activo de la entidad cabecera que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos se debe computar la participación citada y si debe considerarse afecta a la actividad económica de aquella.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio establece la exención en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
De acuerdo con el precepto reproducido y a efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos, en definitiva para dilucidar si la entidad de que se trata desarrolla una actividad empresarial o de gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, no se computan, entre otros, los valores que “otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales” siempre que la entidad participada no esté comprendida “en esta letra”, es decir, que no tenga por actividad principal la gestión patrimonial sino que desarrolle una actividad económica.
En los términos del escrito de consulta y conforme a la doctrina de este Centro Directivo, entre la que se incluye la contestación V0482-17 que se cita, no se computarán como no afectos (cuestión a) los poseídos en la entidad participada de segundo nivel, siempre que, como se indica, esta última no se trate de una sociedad de gestión patrimonial.
Ahora bien, también es doctrina de esta Dirección General no valorar de forma puntual la afectación o no de un determinado elemento patrimonial a la actividad económica que pueda desarrollar la entidad matriz (cuestión b), aspecto diferenciado del abordado en la cuestión a) y cuya apreciación corresponde a la Oficina Gestora a la vista del balance y demás circunstancias que concurran.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Dos