La repercusión del IBI abonada por la entidad financiera a través de mandato expreso del cliente constituye un suplido excluible de la base imponible del IVA conforme al artículo 78.3.3º de la Ley 37/1992, siempre que concurran todas las condiciones legales: pago en nombre y por cuenta del cliente mediante mandato expreso, justificación de la cuantía efectiva del gasto, ausencia de deducción de IVA por parte del prestador de servicios, y documentación probatoria de la actuación en nombre del cliente.
Hechos
La consultante ha suscrito un contrato de arrendamiento financiero sobre bienes inmuebles con una entidad financiera. En virtud de las cláusulas del contrato, la entidad financiera le repercute el importe del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
Cuestión planteada
¿La repercusión del referido Impuesto a la consultante por la entidad financiera tiene la consideración de un "suplido" que no se incluye en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido?
Contestación
1.- El Impuesto sobre Bienes Inmuebles se regula actualmente en los artículos 60 a 77 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL) aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
De acuerdo con lo establecido en los artículos 60 y 61 del TRLRHL el Impuesto sobre Bienes Inmuebles es un tributo directo de carácter real que grava el valor de los bienes inmuebles y cuyo hecho imponible es “la titularidad de los siguientes derechos sobre los bienes inmuebles rústicos y urbanos y sobre los inmuebles de características especiales:
a) De una concesión administrativa sobre los propios inmuebles o sobre los servicios públicos a que se hallen afectos.
b) De un derecho real de superficie.
c) De un derecho real de usufructo.
d) Del derecho de propiedad.
Es sujeto pasivo del IBI, de acuerdo con el artículo 63 del TRLRHL:
“1.Son sujetos pasivos a título de contribuyentes, las personas naturales o jurídicas a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que ostente la titularidad del derecho que, en cada caso, sea constitutivo del hecho imponible del impuesto.
(…)
2. Lo dispuesto en el apartado anterior será de aplicación sin perjuicio de la facultad del sujeto pasivo de repercutir la carga tributaria soportada conforme a las normas de derecho común.
(…)”
2.- Por otra parte, el artículo 78, apartado tres, número 3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo siguiente:
“Tres. No se incluirán en la base imponible:
(…)
3º. Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado.”
Las características determinantes de los denominados suplidos, esto es, de las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo, se definen
en diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 - BOE de 10 de septiembre- y de 24 de noviembre de 1986 – BOE de 16 de diciembre), que establecen que para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible, los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes:
1º.- Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización de los gastos en nombre y por cuenta del cliente se acreditará ordinariamente mediante la correspondiente factura o documento que proceda en cada caso expedido a cargo del citado cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que le está “supliendo”.
En consecuencia, cuando se trata de sumas pagadas en nombre propio, aunque sea por cuenta de un cliente, no procede la exclusión de la base imponible del impuesto de la correspondiente partida por no ajustarse a la definición de “suplido” incluida en el artículo 78 de la Ley.
2º.- El pago de las referidas sumas debe hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe.
3º.- La justificación de la cuantía efectiva de dichos gastos se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho.
En los “suplidos”, la cantidad percibida por el mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debería ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”.
4º. Por último señala la Ley que el sujeto pasivo (mediador) no podrá proceder a la deducción del impuesto que eventualmente hubiera gravado gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente.
3.- En el supuesto considerado, el sujeto pasivo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, tratándose de la titularidad de propiedad un bien inmueble será la entidad financiera arrendadora del mismo. Por tanto, el referido impuesto será satisfecho por la misma en nombre propio, con independencia de que lo haga por cuenta de la consultante a quien posteriormente va a repercutir el la cuota del mismo.
En estas circunstancias, el referido pago no tendrá la consideración de un “suplido” definido en el artículo 78.tres.3º de la Ley 37/1992, debiendo incluirse en la base imponible de la venta del bien objeto del contrato de arrendamiento financiero.
4.-Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Art. 78.Tres.3º.