La aportación no dineraria de participaciones del 16% en la entidad C residente en Marruecos a la entidad D (ETVE) no reúne los requisitos del régimen especial de fusiones y escisiones (art. 94 TRLIS). Específicamente, incumple el requisito de que la entidad cuyo capital representan las participaciones aportadas sea residente en territorio español (art. 94.1.c.1º TRLIS); la residencia fiscal marroquí de la entidad C determina la inaplicabilidad del régimen independientemente del cumplimiento de otros criterios.
Hechos
La persona física D es accionista de una holding, sociedad mercantil residente en España, acogida al régimen especial de Tenencia de Valores Extranjeros, la entidad A, en la que participa en un 80%. Dicha entidad posee participaciones en varias sociedades extranjeras ubicadas en diferentes países, dedicadas a la actividad empresarial de fabricación de bancos de prueba, de contra piezas electro neumáticas, y de equipos de visión, todos ellos dedicados al control de la fabricación del cableado del automóvil.
La entidad A residente en territorio español, se dedica a la actividad de gestión y administración de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.
La persona física es socio de una sociedad residente en Marruecos, la entidad C, en la que participa en un 16% directamente desde Mayo de 2013, dedicada al 100% de la actividad empresarial anteriormente mencionada.
Tiene la intención de aportar a la sociedad D, acogida al régimen especial de ETVE, todas las participaciones que posee de la entidad residente en Marruecos.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Centralizar recursos para financiar las actividades de las sociedades participadas que lo requieran y nuevos proyectos empresariales.
-Buscar ventajas de la concentración empresarial como el aumento de la solvencia, el mejor aprovechamiento de los capitales o la mejor coordinación y complemento de las actividades.
-Lograr una mayor eficiencia administrativa en la gestión de las sociedades participadas.
-Mejorar la capacidad comercial, administrativa y de negociación de las entidades participadas por la entidad holding frente a terceros.
-Evitar recurrir a la financiación externa o a desembolsos de los socios personas físicas en aquellas entidades con necesidades de liquidez, utilizando los excedentes empresariales de otras entidades pertenecientes al grupo empresarial.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En relación a la operación de aportación no dineraria de las participaciones representativas del 16% del capital de la entidad C, residente fiscal en Marruecos a la entidad D acogida al régimen especial de ETVE, hay que señalar lo siguiente:
Al respecto, el artículo 94.1 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente Capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este Impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que, una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este Impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por 100.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en los párrafos a) y b), los siguientes:
1º) Que la entidad de cuyo capital sean representativos sea residente en territorio español y que a dicha entidad no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o extranjeras, y de uniones temporales de empresas ni el de sociedades patrimoniales, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre el Patrimonio y no cumpla los demás requisitos establecidos en el cuarto párrafo del apartado 1 del artículo 116 de esta Ley.
2º) Que representen una participación de, al menos, un 5 por 100 de los fondos propios de la entidad.
3º) Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
Conforme a lo señalado anteriormente, la aportación de las participaciones en la entidad C no podrá acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en la medida en que las participaciones que se pretenden a aportar representan el 16% del capital social de una entidad residente en Marruecos. En efecto, al exigir el artículo 94 del TRLIS, entre otros requisitos, que en el caso de aportación de acciones o participaciones por parte de un contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la entidad de cuyo capital sean representativos sea residente en territorio español, las participaciones mencionadas no podrán acogerse al régimen fiscal especial al no cumplir todos los requisitos exigidos en el citado artículo 94 TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 94 y 96-2