La ganancia patrimonial derivada de la transmisión de vivienda se determina por la diferencia entre valor de adquisición y transmisión conforme al artículo 35 LIRPF. El valor de adquisición integra el importe real de compra más el coste de inversiones y mejoras realizadas, entendiéndose por mejora aquella que incrementa la funcionalidad, capacidad productiva o vida útil del bien, diferenciándose de reparaciones o mantenimiento; la acreditación requiere documentación que vinculen los gastos con obra específica en la vivienda y justifiquen su naturaleza como mejora capital no deducible en otro tributo.
Hechos
El consultante expone que ha transmitido una vivienda en la que se han efectuado una obra de mejora. En relación con dicha mejora expone que no conserva factura de la obra realizada, no siendo posible obtener un duplicado de la misma ya que la empresa que la realizó no existe en la actualidad, no obstante conserva el presupuesto de la obra y justificante del pago por transferencia bancaria.
Cuestión planteada
Determinación del valor de adquisición de la vivienda transmitida. Acreditación de la inversión, obra de mejora, realizada en la vivienda.
Contestación
La transmisión de la vivienda objeto de consulta generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación del valor del mismo, de conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF.
Esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, según dispone el artículo 34 de la LIRPF, valores que vienen definidos en el artículo 35 de la LIRPF para las transmisiones onerosas.
El artículo 35 de la LIRPF dispone lo siguiente en cuanto a las transmisiones a título oneroso se refiere:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”.
Por tanto, en este caso, si la adquisición se realizó a título oneroso, a efectos de la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el artículo 35 de la LIRPF, formará parte del valor de adquisición el importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado, así como el correspondiente a las inversiones y mejoras efectuadas en la vivienda y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
A dicho respecto, el concepto de mejora no aparece contemplado expresamente en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ahora bien, la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias (BOE de 8 de marzo de 2013), en el apartado 3 de su norma segunda entiende por “mejora” el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado, aumentando su anterior eficiencia productiva.
Por el contrario, no formarán parte del valor de adquisición los gastos de reparación y conservación de la vivienda a los cuales hace referencia el artículo 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), al señalar los gastos deducibles en la determinación del rendimiento del capital inmobiliario.
Asimismo, el apartado 3 de la norma segunda de la citada Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas define el concepto de ampliación, que consiste en un proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva.
De acuerdo con estos preceptos, debe entenderse que constituyen reparaciones y conservaciones las destinadas a mantener la vida útil del inmueble y su capacidad productiva o de uso, mientras que cabe considerar como ampliaciones o mejoras las que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble, bien en un alargamiento de su vida útil.
De tener la inversión realizada por el consultante la consideración de ampliación o mejora, ésta formaría parte del valor de adquisición de la vivienda.
En consecuencia, si el consultante ha efectuado en su vivienda una obra, en función del carácter que tenga ésta, se podrá calificar de mejora o ampliación, en cuyo caso se deberán tener en cuenta al calcular el valor de adquisición del inmueble transmitido, o bien, de gastos de conservación o reparación, los cuales no se deberán tener en cuenta en dicho cálculo.
En relación con la acreditación del carácter de la obra y de la realidad de la misma, así como la fecha de realización y su importe, el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), dispone que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”.
Por tanto, el consultante deberá poder acreditar tales extremos utilizando los medios de prueba admitidos en Derecho ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, a los que corresponderá su oportuna valoración a requerimiento de los mismos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 33.1, 34, y 35