Las retribuciones a administradores y miembros de órganos representativos constituyen rendimientos del trabajo sujetos a retención en la fuente conforme al artículo 16.2.e) IRPF. La aplicación de la reducción del artículo 17.2.a) IRPF (antiguo régimen) procede cuando se trate de retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial (alta dirección RD 1382/1985). No obstante, la cuantificación de estas retribuciones debe ajustarse a las normas sobre operaciones vinculadas (artículo 16 bis LIS), siendo válida la contraprestación efectivamente satisfecha como valor normal de mercado cuando la sociedad derive más del 50% de ingresos de actividades profesionales y disponga de medios personales y materiales suficientes.
Hechos
El consultante es administrador único de la mercantil XXX, SL. (cuyas socias son distintas empresas españolas) cargo que en los estatutos sociales de aquélla se configura como no retribuido. En el ejercicio 2003, al tiempo de iniciarse un negocio inmobiliario consistente en impulsar la promoción de un edificio de oficinas en un solar de Lisboa que se acababa de adquirir, la Junta de Socios acordó retribuir los servicios gerenciales del directivo con una remuneración única caso de cumplirse el objetivo de alcanzar determinado nivel de rentabilidad en la operación.
Transcurridos tres años desde el citado acuerdo, al concurrir las circunstancias estipuladas, la sociedad va a proceder a remunerar al directivo por los servicios prestados en ese periodo.
Cuestión planteada
Con respecto a la retribución mencionada:
1.Tipo de retención aplicable.
2. Posibilidad de aplicar la reducción prevista en el artículo 17.2 a) de la Ley del Impuesto.
Contestación
La presente contestación se ha emitido con la normativa vigente a la fecha de presentación de la consulta, sin que su contenido se vea afectado por la entrada en vigor, el 1 de enero de 2007, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), que tan sólo comporta la modificación de las referencias normativas.
El artículo 16.2.e) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), califica expresamente como rendimientos del trabajo «las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos».
Idéntica calificación de rendimientos del trabajo merecen las retribuciones derivadas de las relaciones laborales de carácter especial (artículo 16.2.j) de la Ley del Impuesto), donde se incluyen las obtenidas por el desempeño de un puesto de alta dirección de los regulados en el Real Decreto 1382/1985.
Ahora bien, al tratarse de operaciones realizadas por el administrador de la sociedad, para la cuantificación de estas retribuciones deben tenerse en cuenta las normas sobre operaciones vinculadas, previstas en el artículo 16.2 b) de texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del día 11).
Asimismo podrá resultar de aplicación lo previsto en el artículo 45.2 del texto refundido de la Ley del IRPF, que establece lo siguiente:
“En el caso de que la operación vinculada con una sociedad corresponda al ejercicio de actividades económicas o a la prestación de trabajo personal por personas físicas, éstas deberán efectuar su valoración en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuando impliquen un aumento de sus ingresos.
En este caso, también la entidad procederá a realizar dicha valoración a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
En todo caso, se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades en las que más del 50 por ciento de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades”.
Visto lo anterior, por lo que se refiere al tipo de retención, de acuerdo con el artículo 78.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto), aplicaremos:
1º. Con carácter general, el tipo de retención que resulte según el artículo 84 del Reglamento.
2º. El 35 por 100 para las retribuciones que se perciban por la condición de administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.
Por su parte, el artículo 84.2 del Reglamento del Impuesto establece la aplicación de un tipo mínimo de retención del 15 por 100, a los rendimientos del trabajo que deriven de relaciones laborales especiales de carácter dependiente, con la excepción de los obtenidos por penados en instituciones penitenciarias y los derivados de relaciones laborales de carácter especial que afecten a minusválidos.
De la información que se aporta en el escrito de consulta no puede deducirse que la actividad realizada por el consultante (impulsar la promoción de un edificio de oficinas en un solar propiedad de la empresa a la que representa) sea la propia de su condición de administrador, condición, por otro lado, no retribuida de acuerdo a los estatutos sociales.
Por otro lado, el artículo 17.2 a) de la Ley del Impuesto dice:
“Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:
a) El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
En el caso de que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40 por ciento no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el número de años de generación del rendimiento. A estos efectos, cuando se trate de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se tomarán cinco años.
Reglamentariamente se fijará la cuantía del salario medio anual, teniendo en cuenta las estadísticas del Impuesto sobre el conjunto de los contribuyentes en los tres años anteriores”.
Para que exista “periodo de generación” es requisito necesario que el derecho a percibir el rendimiento existiera con anterioridad, es decir, que transcurra un tiempo desde la existencia del derecho al cobro de la cantidad hasta que éste se materialice. Por otro lado, se entenderá que una renta se obtiene de forma periódica o recurrente si se devenga con cierta periodicidad, si tiende a repetirse en el tiempo.
El consultante manifiesta que al tiempo de iniciarse el negocio, en el ejercicio 2003, se acordó en Junta General de Socios la posibilidad de que aquél fuera retribuido, caso de alcanzar determinados niveles de rentabilidad, y que esta remuneración extraordinaria se ligaba a un proyecto concreto, por lo cual, no se iba a repetir en el tiempo. Si la manifestación efectuada pudiera ser acreditada, cabría deducir que hay periodo de generación superior a dos años en una remuneración que no se obtendría de forma periódica y recurrente, con lo que se cumplirían los requisitos para aplicar la reducción establecida en el artículo 17.2 a) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Arts. 78, ss; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 17-2 a)