Los equipos de presión positiva continua (CPAP) destinados al tratamiento respiratorio domiciliario califican como "dispositivos de tratamiento respiratorios" conforme al apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, por lo que les resulta de aplicación el tipo reducido del 10 % ex art. 91.Uno.1.6.ºc). Las mascarillas asociadas al equipo, siempre que reúnan el requisito objetivo de estar diseñadas específicamente para aliviar o tratar deficiencias respiratorias y sean de uso personal y exclusivo del paciente, también califican dentro de esa categoría, quedando excluidos únicamente accesorios, recambios y piezas genéricas que no cumplan tales características.
Hechos
La consultante comercializa un dispositivo para terapia respiratoria para pacientes con apnea. El dispositivo es un CPAP que se compone fundamentalmente de un ventilador, mascarilla y tubos necesario para poder administrar la terapia.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a los citados equipos en su conjunto, y a los productos (mascarillas), para el suministro de presión positiva continua en la vía aérea.
Contestación
1.- La Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras. (BOE de 28 de noviembre), ha modificado, con efectos 1 de enero de 2015, entre otros, el número 6.º del apartado Uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992, que queda redactado de la siguiente forma:
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(…)
6.º Los siguientes bienes:
a) Los productos farmacéuticos comprendidos en el Capítulo 30 «Productos farmacéuticos» de la Nomenclatura Combinada, susceptibles de uso directo por el consumidor final, distintos de los incluidos en el número 5.º de este apartado uno.1 y de aquellos a los que les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3.º del apartado dos.1 de este artículo.
b) Las compresas, tampones, protegeslips, preservativos y otros anticonceptivos no medicinales.
c) Los equipos médicos, aparatos y demás instrumental, relacionados en el apartado octavo del anexo de esta Ley, que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, sin perjuicio de lo previsto en el apartado dos.1 de este artículo.
No se incluyen en esta letra otros accesorios, recambios y piezas de repuesto de dichos bienes.”.
Asimismo, la Ley 28/2014 referida, incorpora un nuevo apartado octavo al Anexo de la Ley, que queda redactado como sigue:
“Octavo. Relación de bienes a que se refiere el artículo 91.Uno.1.6.ºc) de esta Ley.
(…).
– Dispositivos de tratamiento de diálisis domiciliaria y tratamiento respiratorios.
(…).”.
2.- La definición de los equipos, aparatos e instrumental a que se refiere el artículo 91.uno.6º.c) y apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, es una definición de carácter objetiva, de forma tal que la aplicación del tipo reducido está supeditada al cumplimiento de la condición principal que se establece en el artículo mencionado y es que se trate de productos que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, con independencia de quien resulte ser el adquirente del mismo. En este caso no afecta el hecho de que se trate de pacientes hospitalizados o de pacientes extra hospitalarios, como puede ser en sus domicilios.
3.- Sin perjuicio de lo anterior y, por lo que a las concretas dudas planteadas se refiere, respecto a si cabe la inclusión de determinados productos, en particular, equipos médicos compuestos del generador de presión CPAP, la máscara CPAP y la tubuladura, destinados al suministro de presión positiva continua en la vía aérea, que son los dispositivos utilizados para tratamiento respiratorio en pacientes que sufren síndrome de apneas/hipoapneas del sueño (enfermedad respiratoria crónica), en alguna de las categorías del apartado octavo del Anexo de la Ley del Impuesto, debe señalarse que a estos efectos, uno de los guiones del referido apartado octavo del Anexo III de la Ley 37/1992 establece que deben entenderse incluidos entro los bienes a los que se refiere artículo 91.Uno.6º.c) del mismo texto legal, los “- Dispositivos de tratamiento de diálisis domiciliaria y tratamiento respiratorios.”.
En este sentido, este Centro directivo en su contestación a consulta vinculante de 8 de junio de 2017, número de consulta V1475-17 esta Dirección General ha señalado que:
“No obstante, de la nueva información aportada en el escrito de consulta se pone de manifiesto que estos dispositivos, considerando el equipo en su conjunto, son productos que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, por lo que cumplirían los requisitos que determinan la aplicación del tipo impositivo reducido del 10 por ciento a las entregas de los citados equipos en su conjunto (compuesto por el generador de presión CPAP, la máscara CPAP y la tubuladura).
Se plantea también si están incluidos los distintos elementos, por separado, que componen el equipo de para suministro de presión positiva continua en la vía aérea: generador de presión en sus distintos modelos, mascara y tubuladura, individualmente considerados.
En este sentido, no será de aplicación el tipo reducido a los accesorios, recambios y piezas de repuesto de dichos bienes, sin perjuicio de que a tales productos les pueda resultar aplicable el tipo reducido del 10 por ciento, por aplicación de algún otro precepto de la Ley 37/1992 y, sin perjuicio de que su entrega o adquisición se realice de forma conjunta con los equipos para suministro de presión positiva continua en la vía aérea, y sea considerada accesoria a la entrega de la misma, conforme se desarrolla en el punto 7 de la contestación a la contestación a consulta vinculante de 29 de diciembre de 2014, número V3386-14.
4.- En consecuencia con lo anterior este Centro directivo le informa lo siguiente:
1º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido, al tipo reducido del 10 por ciento, las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los siguientes productos objeto de consulta:
-Los equipos médicos en su conjunto (compuesto por el generador de presión CPAP, la máscara CPAP y la tubuladura) para suministro de presión positiva continua en la vía aérea, que son dispositivos para tratamiento respiratorio utilizado en pacientes que sufren síndrome de apneas/hipoapneas del sueño.
2º Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido, al tipo general del 21 por ciento, las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los siguientes productos objeto de consulta:
-Los distintos elementos que componen el equipo de para suministro de presión positiva continua en la vía aérea: generador de presión CPAP en sus distintos modelos, máscara CPAP y tubuladura, individualmente considerados.”.
4.- En consecuencia con lo anterior este Centro directivo le informa que tributarán al tipo reducido del 10 por ciento, las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones del producto completo “Dreamstation CPAP” objeto de consulta.
No obstante tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido, al tipo general del 21 por ciento, las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de las mascarillas individualmente consideradas.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 91-Uno-1-6º