La donación carece de sujeción al IVA. Las entregas de bienes sujetas requieren contraprestación onerosa y carácter habitual u ocasional en desarrollo de actividad empresarial o profesional; la donación es gratuita, por lo que no cumple el requisito de onerosidad. Aunque las sociedades mercantiles se consideran empresarios ex lege, esta presunción no convierte operaciones gratuitas en sujetas al impuesto. La sujeción depende de la existencia de una transacción onerosa, no del carácter empresarial del sujeto.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad cooperativa propietaria de dos inmuebles, uno afecto a su actividad y otro no. Va a proceder a donar dichos inmuebles a una fundación.
Cuestión planteada
Tratamiento en el Impuesto de la referida donación.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El apartado dos, letra a) de dicho artículo 4 dispone que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
Por otra parte, el apartado tres del mencionado artículo 4 establece que la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
La Ley 37/1992 contiene un amplio concepto de empresario o profesional en su artículo 5, regulando en la letra a) del apartado uno, que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley se reputarán empresarios o profesionales a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos de dicho precepto. A pesar de lo anterior, carecen de esta condición quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, salvo las sociedades mercantiles.
El apartado dos del artículo 5 dispone que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
El carácter empresarial de las cooperativas y la finalidad lucrativa en el desarrollo de su actividad ha quedado recogido en la Exposición de motivos de la Ley 27/1999, de 16 de julio de Cooperativas (BOE del 17), en la que, textualmente, se dice:
“Las sociedades cooperativas, como verdaderas instituciones socioeconómicas, han de hacer frente a las constantes transformaciones que, de forma progresiva, se producen en el mundo actual. Los cambios tecnológicos, económicos y en la organización de trabajo que dan especial protagonismo a las pequeñas y medianas empresas, junto a la aparición de los nuevos “yacimientos de empleo”, abren a las cooperativas amplias expectativas para su expansión, pero, a la vez, exigen que su formulación jurídica encuentre sólidos soportes para su consolidación como empresa.
Para las sociedades cooperativas, en un mundo cada vez más competitivo y riguroso en las reglas de mercado, la competitividad se ha convertido en un valor consustancial a su naturaleza cooperativa, pues en vano podría mantener sus valores sociales si fallasen la eficacia y rentabilidad propias de su carácter empresarial.
El mandato de la Constitución Española, que en el apartado 2 de su artículo 129 ordena a los poderes públicos el fomento, mediante una legislación adecuada de las sociedades cooperativas, motiva que el legislador contemple la necesidad de ofrecer un cauce adecuado que canalice las iniciativas colectivas de los ciudadanos que desarrollen actividades generadoras de riqueza y empleo estable. El fomento del cooperativismo como fórmula que facilita la integración económica y laboral de los españoles en el mercado, hace perfectamente compatibles los requisitos de rentabilidad y competitividad propios de las economías más desarrolladas con los valores que dan forma a las cooperativas desde hace más de ciento cincuenta años.
Los elementos propios de una sociedad de personas, como son las cooperativas, pueden vivir en armonía con las exigencias del mercado; de otra forma el mundo cooperativo se encontraría en una situación de divorcio entre la realidad y el derecho. Objetivo de la nueva Ley es, precisamente que los valores que encarna la figura histórica del cooperativismo, respuesta de la sociedad civil a los constantes e innovadores condicionamientos económicos, sean compatibles y guarden un adecuado equilibrio con el fin último del conjunto de socios, que es la rentabilidad económica y el éxito de su proyecto empresarial”.
El propio artículo 1 de la Ley 27/1999 reconoce el carácter empresarial de las cooperativas al disponer que: “La cooperativa es una sociedad constituida por personas que se asocian, en régimen de libre adhesión y baja voluntaria, para la realización de actividades empresariales, encaminadas a satisfacer sus necesidades y aspiraciones económicas y sociales, con estructura y funcionamiento democrático, conforme a los principios formulados por la alianza cooperativa internacional, en los términos resultantes de la presente Ley”.
En consecuencia, la entidad consultante tiene la condición de empresario o profesional estando las entregas de bienes y las prestaciones de servicios que realice sujetas al Impuesto.
2.- Si bien el citado artículo 4.uno de la Ley 37/1992 establece como requisito necesario para que una operación realizada por un empresario o profesional esté sujeta al Impuesto que se la misma se efectúe a título oneroso, determinadas operaciones a título gratuito están igualmente sujetas al Impuesto de acuerdo con lo dispuesto por los artículos 9 y 12 de dicha Ley.
En particular, el artículo 9.1º.b) de la Ley 37/1992 establece que se considerará operación asimilada a las entregas de bienes a título oneroso las transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.
Por lo tanto, la entrega a título gratuito de un inmueble afecto al patrimonio empresarial o profesional de la consultante constituirá una operación sujeta al Impuesto.
En el escrito de consulta se refiere que el otro inmueble que va a entregarse a título gratuito no se encuentra afecto al patrimonio empresarial o profesional. Bajo dicho planteamiento, su entrega no constituirá una operación sujeta al Impuesto.
3.- El artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992 establece la exención, con determinadas excepciones que no parecen aplicables al supuesto consultado, de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Si bien la información de que se dispone al respecto es muy escueta, del escrito presentado no se deduce que la entidad consultante haya sido promotora del inmueble que va a ser objeto de donación y que está afecto al patrimonio empresarial o profesional de la misma. Por ello, y de acuerdo con el indicado precepto, la entrega del mismo constituirá una operación sujeta pero exenta del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 9-1º-b) y 20-uno-22º-