La operación de fusión por absorción se acogerá al régimen especial del capítulo VII del título VII LIS (artículos 76-89) si cumple cumulativamente: (i) requisitos mercantiles de la Ley 3/2009; (ii) definición fiscal del artículo 76.1.a) LIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores representativos del capital, compensación en dinero ≤10%); (iii) ausencia de fraude o evasión fiscal conforme artículo 89.2 LIS, verificando que la operación cuenta con motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no busca únicamente ventaja fiscal. La DGT condiciona la aplicabilidad al cumplimiento simultáneo de estos elementos, quedando sujeta la conclusión al análisis específico de los hechos.
Hechos
La actividad de la sociedad consultante X es el transporte de viajeros en autocar. La sociedad Y tiene la misma actividad y opera en la misma zona. Entre ambas compañías existe cierto grado de vinculación, al tener socios comunes de carácter minoritario. Ambas empresas vienen generando bases imponibles positivas y ninguna ellas cuenta con bases imponibles negativas pendientes de compensar.
Con la finalidad de aprovechar sinergias y crear valor adicional para sus accionistas, empleados, proveedores y clientes, se prevé fusionar ambas compañías y así mejorar los ratios de gestión y hacer frente al futuro con mayor capacidad financiera y solvencia.
Con la pretendida operación de fusión se pretende:
-Obtener ventajas comparativas en relación a las demás empresas del sector.
-Reducir costes y optimizar recursos, puesto que la entidad absorbente podría continuar prestando los mismos servicios de transporte terrestre de viajeros que actualmente prestan las dos empresas fusionadas.
-Aprovechar las sinergias que se deriven de la operación de fusión, aprovechando las rutas existentes y empleando un menor número de autocares lo que permitiría ampliar las líneas de transporte y los servicios prestados.
-Proceder a la venta del inmovilizado material que quede libre como consecuencia de la fusión.
-Optimizar la plantilla de trabajadores necesaria aumentando el margen operativo.
-Conseguir una mayor rentabilidad de las actividades desarrolladas, mejorando los ratios de solvencia económica y técnica.
Cuestión planteada
Si a la operación de fusión por absorción planteada le es aplicable el régimen especial establecido en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VII del título VII, artículos 76 a 89, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1.a) de la LIS establece que “tendrá la consideración de fusión la operación por la cual una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de la Ley 3/2009 y cumple con lo establecido en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y con los requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de:
-Obtener ventajas comparativas en relación a las demás empresas del sector.
-Reducir costes y optimizar recursos, puesto que la entidad absorbente podría continuar prestando los mismos servicios de transporte terrestre de viajeros que actualmente prestan las dos empresas fusionadas.
-Aprovechar las sinergias que se deriven de la operación de fusión, aprovechando las rutas existentes y empleando un menor número de autocares lo que permitiría ampliar las líneas de transporte y los servicios prestados.
-Proceder a la venta del inmovilizado material que quede libre como consecuencia de la fusión.
-Optimizar la plantilla de trabajadores necesaria aumentando el margen operativo.
-Conseguir una mayor rentabilidad de las actividades desarrolladas, mejorando los ratios de solvencia económica y técnica.
Estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin considerar otras circunstancias no mencionadas que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que alterase el juicio sobre la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts 17, 76.1.a), 89.2