Los servicios de mediación en seguros constituyen operación exenta del IVA conforme al artículo 20.1.16º LIVA, tanto cuando los presta un mediador profesional como cuando son prestados por operadores de banca-seguros, auxiliares de mediadores, agencias de suscripción u otros profesionales en el marco de su actividad, siempre que concurra la nota esencial de mediación (captación de clientes para celebración del contrato entre partes). La exención ampara los acuerdos de distribución entre aseguradoras cuando impliquen genuina función mediadora. Esta regla trasposición de la Directiva 2002/92/CE responde a la adaptación de nuevas prácticas de mediación no contempladas en normativa previa.
Hechos
La Disposición Adicional Octava de la Ley 26/2006, de 17 de julio (BOE de 18 julio) de Mediación de Seguros y Reaseguros Privados modifica la redacción del número 16º del artículo 20, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, relativo a la exención en las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.
Cuestión planteada
Concepto de servicios de mediación exentos.
Tratamiento del operador de banca seguros.
Tratamiento de los "acuerdos de distribución entre entidades aseguradoras".
Auxiliar del mediador de seguros.
Las agencias de suscripción.
Los servicios de mediación prestados en el marco de otras actividades profesionales.
Contestación
1.- Con fecha 18 de julio de 2006 ha sido publicada en el Boletín Oficial del Estado la Ley 26/2006, de 17 de julio, de Mediación de Seguros y Reaseguros Privados.
La disposición adicional octava de la citada Ley modifica el número 16º del artículo 20, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que queda redactado en los siguientes términos:
“16º. Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.
Asimismo, los servicios de mediación, incluyendo la captación de clientes, para la celebración del contrato entre las partes intervinientes en la realización de las anteriores operaciones, con independencia de la condición del empresario o profesional que los preste.
Dentro de las operaciones de seguro se entenderán comprendidas las modalidades de previsión.”
La nueva Ley de Mediación de Seguros y Reaseguros Privados responde a la necesidad de incorporar a la normativa interna española las previsiones contenidas en la Directiva 2002/92/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de diciembre de 2002, sobre la mediación en los seguros, que incorpora nuevas prácticas y formas de mediación no contempladas en la normativa interna vigente.
La modificación del número 16º del apartado uno de artículo 20 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido responde a la misma necesidad de adaptar el tenor del precepto vigente a la evolución experimentada en los últimos años en la actividad de mediación en los seguros privados.
2.- La normativa española reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, contenida en la Ley 37/1992, supone la transposición al derecho interno de las previsiones de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, el artículo 20, apartado uno, número 16º, de la Ley del impuesto es la transposición de lo previsto en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, que establece lo siguiente:
“Sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones comunitarias, los Estados miembros eximirán, en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones previstas a continuación y de evitar todo posible fraude, evasión o abusos:
a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros.”
3.- Con carácter previo al examen de las cuestiones planteadas por la consultante, es preciso recordar alguno de los pronunciamientos del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas sobre la materia, en particular, las sentencias dictadas en los Asuntos C-08/01, de 20 de noviembre de 2003 (Taksatorringen) y C-472/03, de 3 de marzo de 2005, (Andersen).
Como señala el Tribunal en la sentencia Andersen, para poder hablar de servicios de mediación es preciso que se encuentre presente alguno de los aspectos esenciales de la función del mediador como es buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador. En particular, los apartados 34 a 39 de esta sentencia señalan lo siguiente:
“34. A la luz de tales indicaciones, es preciso señalar que, aun cuando contribuyan al contenido esencial de las actividades de una compañía de seguros, los servicios que presta ACMC a UL, que no son operaciones de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva (véase el apartado 22 de la presente sentencia), tampoco constituyen prestaciones características de un agente de seguros.
35. En efecto, dichos servicios presentan algunas particularidades, como la determinación y el pago de las comisiones de los agentes de seguros, el seguimiento de los contactos con tales agentes, la gestión de los aspectos relativos al reaseguro, así como el suministro de información a los agentes de seguros y a la administración tributaria que, evidentemente, no forman parte de las actividades de un agente de seguros.
36. Además, como subrayó la Comisión de las Comunidades Europeas en sus observaciones escritas y como observó el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, algunos aspectos esenciales de la función del agente de seguros, como buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador, no concurren en el presente caso. En efecto, de la resolución de remisión resulta, sin que la demandada lo haya negado, que la intervención de ACMC sólo comienza con la recepción de las solicitudes de seguros que le envían los agentes de seguros por medio de los cuales UL estudia el mercado neerlandés de los seguros de vida.
37. Como la Comisión sostuvo en sus observaciones escritas y en la vista, el contrato de colaboración celebrado entre ACMC y UL debe considerarse una subcontrata, en virtud de la cual ACMC pone a disposición de UL los recursos humanos y administrativos de los que ésta carece y le suministra una serie de servicios de asistencia en las tareas inherentes a sus actividades de asegurador. A este respecto, resulta significativo que, según las precisiones proporcionadas por el órgano jurisdiccional remitente, el personal de UL sólo se corresponda con 2,9ETC, mientras que AIS dedica 17ETC al ejercicio de las actividades de «back office», y que el personal de AIS y el de UL compartan el mismo edificio.
38. Los servicios prestados por ACMC a UL deben considerarse, en consecuencia, una forma de cooperación que consiste en asistir a UL, a cambio de una retribución, en la realización de actividades que normalmente incumben a esta última, sin establecer relaciones contractuales con los asegurados. Tales actividades constituyen un desmembramiento de las actividades de UL y no prestaciones de servicios efectuadas por un agente de seguros (véase, por analogía, la sentencia de 13 de diciembre de 2001, CSC Financial Services, C-235/00, Rec. p.I-10237, apartado40).
39. A la luz de las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión planteada que el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las actividades de «back office», que consisten en prestar servicios, a cambio de una retribución, a una compañía de seguros, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por un corredor o un agente de seguros en el sentido de la citada disposición.”
De acuerdo con esta sentencia, en la delimitación de lo que deban considerarse servicios exentos es necesario excluir el puro y simple “back office”, es decir, la prestación de servicios de apoyo que, por sí mismos, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguros efectuadas por un corredor o agente de seguros en el sentido de la citada disposición.
Antes al contrario, son los servicios que por sí mismos consisten en la aproximación entre las partes para la suscripción de contratos de seguro los que pueden resultar acreedores al beneficio fiscal de la exención.
De otra parte, y por referencia a la norma nacional, resulta evidente de su lectura que la delimitación de las operaciones exentas atiende a consideraciones objetivas, independientes de la condición de las personas o entidades que presten los servicios de mediación o que resulten destinatarias de dichos servicios.
Sobre la base de estas consideraciones se establecerá el tratamiento de las distintas operaciones a las que se refiere el escrito de consulta.
4.- En primer lugar, se plantea por el consultante la posibilidad de aplicar a la norma fiscal el concepto de mediación recogido en el artículo 2.1 de la Ley 26/2006, según el cual las actividades mercantiles de mediación de seguros y reaseguros privados serán aquellas “consistentes en la presentación, propuesta o realización de trabajos previos a la celebración de un contrato de seguro o de reaseguro, o de celebración de estos contratos, así como la asistencia en la gestión y ejecución de dichos contratos, en particular en caso de siniestro”.
En la medida que los servicios descritos en el artículo 2.1 contribuyan a la aproximación del asegurador y el asegurado o vayan dirigidos a la búsqueda de clientes para ponerlos en relación con el asegurador, se deberán calificar esos servicios como de mediación en operaciones de seguros, reaseguros y capitalización, quedando, en consecuencia exentos del impuesto.
En particular, cumpliéndose los anteriores condicionantes, estarán exentos de tributación los siguientes servicios:
Los consistentes en la presentación, propuesta o realización de trabajos previos a la celebración del contrato de seguro o de reaseguro, y ello aunque el contrato de seguro presentado, analizado o propuesto no llegase finalmente a celebrarse. En particular, la captación de clientes está incluida entre estos servicios previos a la celebración del contrato.
Los consistentes en la celebración del citado contrato de seguro o de reaseguro.
Los consistentes en asistir a la entidad aseguradora en la ejecución o gestión del contrato de seguro o de reaseguro o en atender, asesorar o asistir al tomador, asegurado o beneficiario, en particular en caso de siniestro.
5.- Las consideraciones realizadas en el apartado anterior son plenamente aplicables a las actividades mercantiles de mediación realizadas por los denominados “operadores de banca-seguros”.
La Ley reserva esta denominación específica a aquellas sociedades de agencia de seguros, exclusivas o vinculadas, que o bien tienen la consideración de entidad de crédito o bien la de entidad controlada o participada por una entidad de crédito (artículos 7.2 y 25.1 de la Ley de Mediación).
Mereciendo los operadores de banca-seguros la consideración de agentes de seguros a todos los efectos (último párrafo del artículo 25.1 de la Ley), y en atención a la configuración de las operaciones que realizan, la exención se aplicará a todos los servicios de mediación que en los términos antes señalados sean prestados por los citados operadores de banca-seguros a las entidades aseguradoras por cuya cuenta actúen.
Igualmente, los servicios prestados por las entidades de crédito a los operadores de banca-seguros consistentes en la cesión por las primeras a los segundos de su red de distribución para la mediación en la comercialización de los productos de seguro estarán exentos en la medida en que vayan dirigidos a la búsqueda de clientes o contribuyan a aproximar al asegurador y al asegurado, siempre que los contratos en cuya virtud se articule la correspondiente cesión puedan ser considerados igualmente como contratos de mediación para la suscripción de contratos de seguro.
Por el contrario, no podrá calificarse como servicios de mediación el puro y simple “back office”, es decir, la prestación de servicios consistente en la mera cesión de recursos humanos o la realización de labores administrativas auxiliares a la mediación en la comercialización de seguros. Estas operaciones de “back office” serán operaciones sujetas y no exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, según señala el Tribunal de Justicia en la sentencia Andersen, que se reprodujo parcialmente.
6.- La nueva Ley de mediadores de seguros contempla una figura específica: los “auxiliares de los mediadores de seguros”.
El artículo 8 de la Ley establece que “los mediadores de seguros podrán celebrar contratos mercantiles con auxiliares externos que colaboren con ellos en la distribución de productos de seguros actuando por cuenta de dichos mediadores y podrán realizar trabajos de captación de la clientela, así como funciones auxiliares de tramitación administrativa, sin que dichas operaciones impliquen la asunción de obligaciones”.
Más adelante, el propio precepto citado aclara que los auxiliares externos “no podrán prestar asistencia en la gestión, ejecución y formalización de los contratos de seguro, ni tampoco en caso de siniestro”.
De acuerdo con lo señalado en los artículos citados, la Ley 26/2006 permite a los mediadores de seguros que utilicen los servicios de otras personas o entidades (auxiliares) que, sin vincular jurídicamente a la entidad aseguradora o a los tomadores, promuevan la contratación de seguros o, desde otra óptica, realicen labores de captación de clientela.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 20.Uno.16º de la Ley 37/1992, tal como esta norma debe interpretarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, los servicios de captación de clientes de seguros, en la medida que implican una actividad de búsqueda de clientes para ponerlos en contacto con el asegurador, prestados por los auxiliares externos de los mediadores de seguros, estarán exentos de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Adicionalmente, deberán merecer la calificación de exentos de tributación los servicios de tramitación administrativa que presten los auxiliares externos de los mediadores de seguros, en tanto en cuanto los mismos son intrínsecamente auxiliares como señala la propia Ley y, por ende, accesorios a los de captación de clientes, obviamente, cuando ambos tipos de servicios sean prestados por el mismo auxiliar.
Por el contrario, en la medida en que los servicios prestados por los citados auxiliares externos no se puedan considerar accesorios a los servicios de captación de clientes, entonces dichos servicios quedarán fuera del ámbito de la exención.
7.- La disposición adicional tercera de la Ley de Mediación regula la figura de las “agencias de suscripción”.
Señala la Ley 26/2006 que las actividades que lleven a cabo las agencias de suscripción de riesgos por cuenta y en representación de las entidades aseguradoras o reaseguradoras se entenderán realizadas directamente por dichas entidades aseguradoras o reaseguradotas y no podrán considerarse que constituyen las actividades de mediación de seguros o reaseguros privados.
Dicha disposición adicional señala que las actividades realizadas por las referidas agencias no tendrán, desde un punto de vista regulatorio, la consideración de actividades de mediación de seguros o de reaseguros privados. La razón de ello es que las agencias de suscripción suelen contar con un poder de representación de las entidades aseguradoras para la celebración de los contratos de seguro o de reaseguro, por lo cual se las asimila, a efectos regulatorios y salvando la distancia de la diferente naturaleza jurídica de la relación, a los empleados de la entidad aseguradora. En otros términos, la Ley niega la condición de mediadores a las agencias de suscripción en virtud de la especial vinculación que las une a las entidades aseguradoras, considerando que la actividad de distribución de seguros que aquéllas desarrollen se entenderá realizada directamente por cuenta de éstas (artículo 4.3 de la Ley).
El anterior régimen regulatorio no significa que las agencias de suscripción no presten a las entidades aseguradoras en nombre de las que actúen servicios de mediación, incluida la captación de clientes, en el sentido expuesto en el apartado 4. Si este es el caso, estos servicios merecen un trato fiscal distinto al general, esto es, su consideración como exentos de tributación por el IVA.
8.- Por lo que se refiere a los servicios de mediación prestados en el marco de otras actividades profesionales, el artículo 3.2 de la Ley 26/2006 establece que la misma no se aplicará a las personas que realicen la actividad de mediación cuando concurran una serie de requisitos que se pueden resumir en los siguientes:
Que los servicios de mediación sean prestados por personas o entidades cuya actividad económica principal no sea la mediación de seguros o reaseguros, de manera que dicha actividad se presta con carácter accesorio o complementario a dicha actividad principal (por ejemplo, venta de electrodomésticos u organización de viajes); y
Que los seguros intermediados no tengan excesiva relevancia para su tomador, cuestión esta que se concreta en función del tipo de riesgos cubiertos, de la simplicidad de la cobertura dispensada, de la duración del contrato y del importe de la prima.
Frente a lo anterior, debe señalarse que el hecho de que el legislador español y comunitario (no debe olvidarse que esta norma tiene su origen en la Directiva 2002/93/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de diciembre, sobre la Mediación en Seguros) hayan considerado adecuado no exigir a estos “mediadores” el cumplimiento de los requisitos regulatorios exigidos a las personas que desarrollan la actividad de mediación con carácter profesional, no significa que las primeras no presten en determinados supuestos verdaderos servicios de mediación, incluida la captación de clientes.
Por esta razón, cabe concluir que las prestaciones de servicios de mediación, tal y como han sido definidos anteriormente, efectuadas por las personas o entidades mencionadas en el artículo 3.2 de la Ley 26/2006, estarán exentas de tributación por el IVA.
9.- El artículo 4.1 de la ley de mediación contempla la existencia de los llamados “acuerdos de distribución entre entidades aseguradoras”, en virtud de los cuales las entidades aseguradoras podrán celebrar contratos consistentes en la prestación de servicios para la distribución de sus pólizas de seguros por medio de las redes de distribución de otras entidades aseguradoras, bajo su responsabilidad civil y administrativa.
A estos efectos, se entenderá por red de distribución de la entidad aseguradora la conformada tanto por las oficinas, sucursales y empleados, como por los mediadores o distribuidores de seguros de la entidad aseguradora en cuestión.
En este caso, pueden producirse supuestos similares al juzgado por el Tribunal de Justicia en el asunto Andersen, es decir, que el acuerdo de distribución sea una subcontrata en virtud de la cual una entidad pone a disposición de otra los recursos humanos y administrativos de los que esta carece y le suministra una serie de servicios de asistencia en las tareas inherentes a la actividad del asegurador. Los servicios prestados por el cedente se consideran una forma de cooperación consistente en asistir a la cesionaria, a cambio de una retribución, en la realización de actividades que normalmente incumben a esta última, sin establecer relaciones contractuales con los asegurados. Se trata de una actividad que llama el tribunal de “back office”.
Estos acuerdos no están amparados por la exención contemplada en el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, ni, en consecuencia, caen dentro del ámbito de la exención del artículo 20, apartado uno, número 16º de la Ley 37/1992, quedando, por tanto, sujetos y no exentos.
No obstante, cuando los acuerdos de distribución entre entidades aseguradoras no supongan una pura cesión de recursos materiales o humanos, sino que exista una verdadera labor de mediación en la celebración de contratos de seguros por contribuir a la búsqueda de clientes o a la aproximación de asegurador y asegurado, los citados acuerdos quedarán amparados por las exención del artículo 20, apartado uno, número 16º, de la Ley 37/1992.
10.- Las consideraciones realizadas en los apartados anteriores son igualmente aplicables cuando los servicios de mediación, incluida la captación de clientes, se refieran a las denominadas operaciones de capitalización y a otras modalidades de previsión.
11.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-16º