La devolución de excesos por cláusula suelo es fiscalmente indiferente para la base imponible del IRPF, pero obliga a regularizar los ejercicios 2013 y 2014 en los que la deducción por inversión en vivienda habitual fue inefectiva: debe sumarse a la cuota líquida del ejercicio en que se formalice el acuerdo con la entidad financiera el importe de las cantidades indebidamente deducidas en esos años (en los términos del artículo 59 RD 439/2007), perdiendo derecho a la deducción respecto de tales importes, siempre que no haya prescrito el derecho de liquidación de la Administración.
Hechos
En 2017 el banco devuelve a la consultante el exceso pagado por aplicación de la "cláusula suelo" recogida en el préstamo hipotecario destinado a la adquisición de su vivienda habitual.
Cuestión planteada
Habiendo incluido los importes devueltos en sus declaraciones del IRPF de los años 2013 a 2016, si bien en las de 2013 y 2014 su deducción no fue efectiva, pues el importe a devolver hubiese sido el mismo, pregunta si procede regularizar estos dos últimos ejercicios.
Contestación
Partiendo del planteamiento inicial de que a la consultante le resulta aplicable el régimen transitorio de la deducción por inversión en vivienda habitual — recogido en la disposición transitoria decimoctava de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29)—, el asunto que se plantea es la incidencia que pudiera tener en la tributación de la consultante la devolución de los excesos pagados por la aplicación de la “cláusula suelo”.
La disposición final primera del Real Decreto-ley 1/2017, de 20 de enero, de medidas urgentes de protección de consumidores en materia de cláusulas suelo (BOE del día 21) añade —con efectos desde su entrada en vigor (fecha de publicación del Real Decreto-ley) y ejercicios anteriores no prescritos— una nueva disposición adicional cuadragésima quinta a la Ley 35/2006 con la siguiente redacción:
“Disposición adicional cuadragésima quinta. Tratamiento fiscal de las cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos derivadas de acuerdos celebrados con las entidades financieras o del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales.
1. No se integrará en la base imponible de este Impuesto la devolución derivada de acuerdos celebrados con entidades financieras, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, de las cantidades previamente satisfechas a aquellas en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos.
2. Las cantidades previamente satisfechas por el contribuyente objeto de la devolución prevista en el apartado 1 anterior, tendrán el siguiente tratamiento fiscal:
a) Cuando tales cantidades, en ejercicios anteriores, hubieran formado parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma, se perderá el derecho a practicar la deducción en relación con las mismas, debiendo sumar a la cuota líquida estatal y autonómica, devengada en el ejercicio en el que se hubiera celebrado el acuerdo con la entidad financiera, exclusivamente las cantidades indebidamente deducidas en los ejercicios respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, en los términos previstos en el artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, sin inclusión de intereses de demora.
No resultará de aplicación la adición prevista en el párrafo anterior respecto de la parte de las cantidades que se destine directamente por la entidad financiera, tras el acuerdo con el contribuyente afectado, a minorar el principal del préstamo.
b) Cuando tales cantidades hubieran tenido la consideración de gasto deducible en ejercicios anteriores respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, se perderá tal consideración, debiendo practicarse autoliquidación complementaria correspondiente a tales ejercicios, sin sanción, ni intereses de demora, ni recargo alguno en el plazo comprendido entre la fecha del acuerdo y la finalización del siguiente plazo de presentación de autoliquidación por este Impuesto.
c) Cuando tales cantidades hubieran sido satisfechas por el contribuyente en ejercicios cuyo plazo de presentación de autoliquidación por este Impuesto no hubiera finalizado con anterioridad al acuerdo de devolución de las mismas celebrado con la entidad financiera, así como las cantidades a que se refiere el segundo párrafo de la letra a anterior, no formarán parte de la base de deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna ni tendrán la consideración de gasto deducible.
3. Lo dispuesto en los apartados anteriores será igualmente de aplicación cuando la devolución de cantidades a que se refiere el apartado 1 anterior hubiera sido consecuencia de la ejecución o cumplimiento de sentencias judiciales o laudos arbitrales”.
Conforme con esta expresa regulación normativa, en particular con lo establecido en el apartado 1 de la disposición adicional cuadragésima quinta a la Ley 35/2006, no procederá integrar en la base imponible del Impuesto el importe percibido de la entidad financiera por los excesos satisfechos por la aplicación de la limitación en la variación de los tipos de interés —la denominada “cláusula suelo”—, junto con los intereses indemnizatorios.
En cuanto a la regularización que se contempla en el apartado 2 de la misma disposición para los supuestos en que los excesos pagados y ahora devueltos —no destinados, por tanto, directamente por la entidad financiera a minorar el principal del préstamo— “hubieran formado parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma” y respecto a “los ejercicios respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación”, procede indicar que tal regularización se concreta en las cantidades devueltas (intereses resultantes de la aplicación de la cláusula que limitaba el tipo de interés aplicable al préstamo) que en cada ejercicio no prescrito hubieran formado parte de manera efectiva de la base de deducción.
Por tanto, en el presente caso y respecto a los períodos impositivos 2013 y 2014, al no haber formado parte de manera efectiva los importes devueltos de la base de deducción —así resulta de lo indicado en el escrito de consulta: “sin la deducción por vivienda habitual el resultado era el mismo, me hubieran devuelto el mismo importe”, considerando que por tal circunstancia se entiende que en esos ejercicios las cuotas íntegras estatal y autonómica eran cero— debe concluirse que no procederá la regularización por estos períodos.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, disp. adic. 45ª